基于可持續發展的農墾企業業績評價探討

摘要：本文以可持續發展理論為指導，論述了社會績效、環境績效和公司治理水平與企業財務業績及可持續發展的關系，提出了農墾企業績效評價體系在財務業績評價基礎上，應增加社會績效、環境績效和公司治理指標，設計了盈余質量系數對企業的凈利潤進行修正，以克服企業利潤操縱對財務業績的影響，使財務業績的評價更具客觀性;提出了通過行業效率評價來解決行業差異對企業績效影響的建議。

關鍵詞：農墾企業;績效評定;可持續發展

一、前言

所謂企業經營業績評價是指運用科學、規范的評價方法，采用特定的指標體系，對照統一的評價標準，按照一定的程序，進行定量及定性分析，對企業一定經營期間的經營效益和經營者業績做出真實、客觀、公正的綜合評判。

企業績效評價一直是企業界和學術界關注的熱點問題之一。隨著農墾企業改革的深入進行，企業績效評價作為一項重要的經濟管理工作，將在農墾企業效益評價、企業經營者業績評估、農墾企業人事考核、金融信貸管理、農墾企業管理診斷等方面廣泛運用。 我國發布了企業經濟效益評價指標體系，并經過多次修正，然而目前的績效評價體系在理論和實踐中仍存在一些問題，不利于客觀的評價企業績效。農墾企業作為國有企業，它承擔著大量的社會負擔，嚴重影響了企業發展，目前深化農墾企業改革已經到了攻堅階段，面對這樣的發展趨勢農墾企業以資產經營責任制為主的績效評價方式已明顯不適應企業的現狀和發展。農墾企業發展戰略要求建立一種全新的、更科學的績效評價體系進行農墾企業的績效評價，因此本文提出了對農墾企業績效評價指標體系的研究。 本文的基本思路是從農墾企業績效評價的理論解釋開始，借鑒國內外企業績效評價的研究和實踐成果，在財政部2002年頒布的《企業效績評價操作細則》基礎上，結合農墾企業的特點和發展目標，對《細則》中的指標進行修正，構建出一套適合農墾企業的指標評價體系。

二、可持續發展的內涵及管理

1.可持續發展的內涵

可持續發展是要求既滿足當代人的需要，又不危害后代人滿足其自身需要的能力的發展；是既實現經濟發展目標，又使人類賴以生存的自然資源得以持續利用、生態環境得以保護，使子孫后代能安居樂業，得以永續的發展。也就是說，可持續發展是以人為中心的“自然——社會——經濟”復合系統的可持續發展。

2.可持續發展的管理

可持續發展的管理與傳統的經濟發展管理不同，它要協調物質生產、人的生產和環境生產，做到經濟效益、環境效益和社會效益的統一；要協調代際利益和空間利益。可持續發展的自然資源管理總體戰略涉及經濟、社會、科技、觀念、政府與民眾行為等方方面面，需要綜合決策與全面分析。

(1)要建立自然資源管理的循環型社會經濟體系，這就要求將傳統的“資源——產品——廢棄物”的開環式經濟系統轉變為“資源——產品——廢棄物——資源”的閉環式社會經濟系統。他要求在評價企業經營業績時，要將資源循環利用和生態環境保護作為考核指標。如是否在產品設計制造和消費中盡可能節約和循環利用了資源，避免了廢棄物的產生；對無法避免產生的廢棄物是否回收利用或加以循環利用，是否最大限度地實現了資源再生，對經濟上確無利用價值的廢棄物是否做了無害化最終處置等。

(2)要注重資源的節約與合理利用。在生產和流通領域，要建立資源節約型生產和流通體系，促進資源的節約利用，提高資源利用的技術效率、產品選擇效率和配置效率。技術效率是指采用成本最低的方法開發和利用資源，產品選擇效率是指生產出的產品符合消費者的消費偏好，資源配置效率是指資源在不同生產者之間空間和時間上的優化配置效率。

資源的保護并不是簡單地將資源封存起來不進行開發，或簡單地限制開發。保護的核心是杜絕資源開發利用過程中的不合理利用行為和現象，對關系國家安全的具有戰略意義的資源，實行有效保護或保護性開發利用；對由于市場或技術方面的原因而缺乏開發利用經濟效益的，實行限量保護性開發或暫時禁止開發；對因開發利用技術條件和設備不過關而造成的資源浪費和破壞，對開發資源而造成生態環境、特別是流通性或區域性生態環境破壞且目前尚無法治理的，要限制或禁止開發。

三、農墾企業業績評價發展歷程

我國農墾企業業績考核評價的研究探索經歷了曲折的發展進程，并且是隨著經濟體制的變化及國有企業的改革發展而漸進發展變化的。我國農墾企業業績評價的產生并不是出于增強企業誠信和提高資源配置的需要，而是國家為加強農墾企業治理與控制，保證農墾企業實現政府目標而采取的計劃治理措施之一。財政部、國家經貿委、國家計委等部門分別于1992年、1993年、1995年、1997年、1999年頒布了相應的業績評價體系。1999年頒布的業績評價指標體系包括8項基本指標、16項修正指標和8項評議指標，分別從財務效益狀況、資產營運狀況、償債能力狀況和發展能力狀況四個方面對農墾企業業績進行了綜合評價。這套指標體系是最全面、最科學，也是最具有可操作性的。2002年3月，財政部、國家經貿委、中心企業工委、勞動保障部和國家計委在認真總結3年評價實踐經驗的基礎上，對1999年頒布的進行了修訂，發布了《企業績效評價操作細則》。修訂后的操作細則包括8項基本指

標、12項修正指標和8項評議指標。

四、墾區現行企業業績評價體系存在的問題

1.未能充分體現農墾企業的戰略目標與治理的要求

戰略平衡計分卡的指導思想非常明確，即為農墾企業的戰略經營治理服務。因此，在指導體系的設計上，首先是選擇那些影響農墾企業戰略經營成功的關鍵性要素，組成若干層面的評價指標子體系；其次，這幾個層面還必須存在一定的因果鏈關系，通過這樣一個計分卡，可以成功地將農墾企業整個經營戰略思想轉化為可操作的戰術性目標。而農墾企業業績評價的指導思想則是在于農墾企業經營業績的全面、綜合評價并劃分出檔次，因此，指標體系的設置仍側重于財務業績評價指標，而涉及到農墾企業戰略性發展業績評價方面的指標卻很少涉及，如客戶方面、職員方面和內部生產經營過程方面的指標涉及很少或幾乎沒有涉及。這是農墾企業業績評價指標體系的一大缺陷，它不利于加強企業的戰略治理和核心競爭力的形成。

2.對經營風險控制的考慮不足

假如農墾企業將資金大量投入到證券二級市場，從中獲得豐厚的投資收益，增加農墾企業利潤，將直接導致其凈資產收益率、總資產報酬率、資本保值增值率、成本費用利潤率上升，使農墾企業的上述指標都能優化，同時并不影響銷售利潤率的大小。但實際上，農墾企業將資金大量投入到證券市場，農墾企業的經營風險增加了，而且由于對外間接投資占用大量的資金，可能導致農墾企業自身擴大生產經營規模、更新改造難以進行，影響了農墾企業的長期發展。這樣，農墾企業治理部門若仍用這些指標來評價企業業績，會刺激農墾企業的短期行為，造成墾區企業代理風險加大。

3.單純站在投資者的角度來評價墾區企業經營業績，不利于農墾企業的發展

農墾企業不僅僅是投資者的企業，它是多方利益主體的契合體。雖然目前墾區企業重大的人事任免以及重大經營決策權把握在投資者手中，但是，投資者卻不能僅僅考慮自己的利益而不顧其他主體的利益，否則會影響到其他主體的利益，從而挫傷其他主體的積極性，進而影響了墾區企業生產經營活動的正常進行，并最終使得投資者的利益無法實現。農墾企業業績評價指標體系一直是完全站在投資者的角度來設立的，對其他主體的利益并未考慮。

(1)業績評價應建立在客觀真實的會計信息基礎之上。 農墾企業的經營業績主要是由會計系統產生與提供的，因此業績評價就必定離不開會計信息這一平臺。業績評價以會計信息為主要依據，而現行會計信息的局限性在一定程度上制約了業績評價的發展。業績評價的發展，亟待財務報告的改進和會計信息內涵的擴展。業績評價時應注重過程的合法性、合理性和科學性，并在相關的考核方案設計和業績評價指標選擇中注重加強對會計信息產生全過程的考核。

(2)農墾企業經營業績評價應包括墾區企業經營效益水平的評價和經營者業績的評價兩個層面。農墾企業經營業績表現為一定經營期間的企業經營效益和經營者業績，因此其業績評價應包括農墾企業經營效益水平的評價和經營者業績的評價兩個層面，采用多層次指標體系和多因素逐項修正的方法，全面和深入地分析涉及農墾企業經營和發展的諸多因素。構建適于多元主體的企業業績評價平臺體系和適于相關主體的分指標體系。

(3)業績評價與業績管理相結合。業績管理是通過業績指標的設計、衡量和差異分析來促進業績提高的管理系統。它可以和業績評價相結合，形成全員、全過程的管理系統。業績評價的考核是以人為對象的，目的是要激勵經營者和廣大員工。但促進人的積極性發揮的根本目的仍然是業績提高，并且業績提高的最終途徑和方式仍然要具體到過程和技術因素，所以，業績評價和業績管理的根本目的相同，其功能也是相輔相成的。充分汲取相關學科養分創新業績評價指標體系。未來的業績評價指標發展將在尋找農墾企業價值動因的基礎上。

五、墾區企業業績評價指標體系改進措施

1.站在多元主體的角度來設立我國農墾企業業績評價指標體系

長期以來，墾區企業通過編制利潤表計算稅后凈利。它把職工的利益作為人工費用計入到生產成本和期間費用中，把債權人的利益計入到利息費用中，在計算農墾企業獲利時把他們到減除掉了，衡量農墾企業獲利時把職工的利益和債權人的利益排除在外。這是不合理的。應把職工利益、債權人利益和投資者利益同時考慮，即：應計利潤＝會計利潤+人工費用+利息費用。在這個基礎上，去計算企業的獲利能力。如：銷售利潤率＝應計利潤÷銷售額。

2.涉及多層面、因果鏈式的墾區企業業績評價指標體系

我國現行的企業經營業績評價體系包括8項基本指標、12項修正指標和8項評議指標。該指標體系盡管較為完整，考核方式較為科學，但這是一種事后評價，總指標體系的設置缺乏科學性，某些指標計量上不完善，基本指標與評議指標沒能有機結合。可考慮將農墾企業業績評價指標體系設置為以財務層面指標為基礎擴展分析到客戶層面、職工層面、技術創新層面、生態環保層面等指標，形成財務指標與非財務指標有機結合、相輔相成的關系因果鏈，系統地、全面地、綜合地反映企業經營業績，并綜合考慮企業成長各階段財務特征等因素以及對企業經營效益和競爭地位有重大影響的非凡責任事項，形成一個相對完善的業績評價體系。

3.建立系統的權變的指標體系

根據系統治理理論，在知識經濟時代，企業戰略經營目標或財務目標的實現取決于內部和外部一系列因素，業績評價指標體系設置既要考慮企業組織內部各項影響戰略經營成功的重要方面，更要考慮外部環境對企業經營具有重要影響的因素。為此，指標體系的建立即應包括財務指標，又應包括非財務指標；既應有定量指標，又應有定性指標；既考慮企業生產經營活動的結果，也考慮生產經營活動的過程。

根據權變治理理論，在企業治理中要根據企業所面臨的內外環境及其變化隨機應變，具體問題具體分析。實踐中不存在一成不變的、普遍適用的最好的治理理論與方法。業績評價指標體系的設置也是這樣，應根據不同墾區企業所具有的不同經營特點、治理特征和經營目標，本著發展的眼光設置指標體系。具體地說，各種類型的企業經建立適合自己的業績評價指標體系，而且這一指標體系必須根據變化了的經營環境和治理要求做出相應的調整。由此看來，只有一種復合式的權變評價指標體系才能滿足隨機制宜的需要。這種復合式的指標體系就是由外部層面和內部層面的指標、定量與定性指標組成。究竟需要多少層面的指標應視各企業的情況而定，但同行業的評價指標應保持基本一致，以便于比較、評價。

4.重視技術創新與人力資源的評價

墾區企業經營業績評價制度本身就是一種治理制度，企業戰略經營業績評價指標體系是對傳統的財務業績評價指標體系的發展和創新，從傳統的財務業績評價指標體系發展為知識經濟時代的戰略經營業績評價指標體系本身就是一種企業治理制度的創新。技術的創新是整個創新意識的關鍵之所在，是形成墾區企業獨一無二的、可持續發展的核心競爭力的關鍵要素。人力資源是創新的主體、源泉，有關人力資源的培養、更新應在業績評價指標體系中體現出來。顯而易見，技術創新業績指標與反映人力資源狀況的職員業績指標應納入到評價指標體系中。

5.重視對客戶的評價

顧客就是上帝。這是商家歷來奉行的服務宗旨。農墾企業所有的業績必須通過客戶方能實現，尤其是在買方市場條件下，沒有客戶對墾區企業所提供產品和服務的青睞，農墾企業就無法實現其產品的價值，無法獲取利潤，無法實現其財務目標，最終無法生存。同理，農墾企業的技術創新及產品創新的價值也只有通過客戶方可實現，農墾企業的財務業績也要通過客戶的購買才能實現。保持原有客戶并爭取新客戶是企業戰略計劃中的一項重要內容。客戶的多寡代表著農墾企業在同行業中多處的競爭地位，象征著農墾企業的競爭優勢，從這種意義上來說，保持一定規模的客戶并不斷爭取新客戶，是農墾企業持續不斷發展，實現戰略經營目標必不可少的前提條件。因此，客戶應成為業績評價體系的一個重要方面。

六、基于可持續發展的農墾企業績效評價體系

可持續發展經濟學的價值理論強調墾區企業的社會性和生態型，經濟利益、社會利益、生態利益的協調性與持續性。它將價值的視野從經濟價值擴展為經濟價值、社會價值和生態價值。這是因為墾區企業的價值源泉是多方面的，企業的生產經營除了直接依賴其經濟資源的配置外，還必須依賴人力資源、社會資源、生態資源的優化配置；農墾企業的價值不僅來源于勞動與物質資本的結合，而且來源于人力資本、物質資本、社會資本、生態資本的相互結合。

價值生產過程中的消耗是多方面的，可持續發展理論認為，不僅物質本身具有價值，而且自然資源和環境同樣具有價值。從價值的再生產過程來分析，在價值生產過程中，不僅消耗了人類勞動和物質資本，而且消耗了自然資源和生態環境。對農墾企業來說，其生產經營不僅依賴于農墾企業有形范圍之內的活勞動消耗和物化勞動消耗，而且依賴于農墾企業有形范圍之外的生態環境和各種資源的損耗，同時還包括他對人類社會本身所造成的外部不經濟的后果。由此可見，企業的價值分配應該分解為物質資本、人力資本、社會資本和生態資本的補償與積累，并達到四部分的和諧與共同的保值、增值。

構建一種框架體系，有效“組合”多種指標，而該體系的構建是依賴經濟學或管理學理論，會計學者應從那里獲取養分來思考業績評價指標的。比如:在知識經濟時代，知識成為最重要的資源，業績評價指標理應服務于管理好知識員工、知識資產，反映知識產權研究與開發、商標權、人力資本等方面的指標應納入業績評價指標體系，客觀評價知識資本所有者的業績。

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