淺談消費稅的納稅籌劃

[摘要]對消費稅進行納稅籌劃，已成為理論和實務工作者研究的一個熱點問題。本文分析了消費稅籌劃的幾種方法，并指出消費稅納稅籌劃應注意的問題。

[關鍵詞]消費稅；計稅依據；稅率；納稅籌劃

納稅籌劃又稱稅收籌劃。是指在遵循稅收法規的前提下，納稅人為實現企業價值或股東權益最大化。在法律許可的范圍內，自行或委托納稅代理人，通過對經營、投資、理財等事項的事先安排和策劃，充分利用稅法所提到的包括減免稅在內的一切優惠，對多種納稅方案進行優化選擇的一種財務管理活動。消費稅是我國現行流轉稅中的一個重要稅種，它與增值稅相互配合，在增值稅普遍調節的基礎上。發揮特殊調節的功能，形成雙層次調節。為了達到必要的調控力度。消費稅的稅負水平較高，最高的稅率達到45％，其稅收負擔不僅足以左右普通百姓的消費行為，而且關系到企業的經營狀況和利潤水平。企業的目標，不在于利潤的最大化，而在于稅后利潤的最大化。對消費稅進行納稅籌劃，已成為理論和實務工作者研究的一個熱點問題。本文就消費稅的納稅籌劃從以下幾個方面進行論述。

一、征稅范圍的納稅籌劃

消費稅的征收范圍比較窄，僅僅局限在五大類14個稅目商品，這14個稅目應稅消費品分別是：煙、酒及酒精、化妝品、貴重首飾及珠寶玉石、鞭炮及焰火、高爾夫球及球具、高檔手表、游艇、木制一次性筷子、實木地板、成品油、汽車輪胎、摩托車、小汽車。如果企業希望從源頭上節稅，不妨在投資決策的時候，就避開上述消費品，而選擇其他符合國家產業政策、在流轉稅及所得稅方面有優惠措施的產品進行投資。如：高檔攝像機、高檔組合音響、裘皮制品、移動電話、裝飾材料等。在市場前景看好的情況下，企業選擇這類項目投資，也可以達到規避消費稅稅收負擔的目的。另外，也要注意到，我國已加入WTO，隨著經濟的發展，百姓生活質量的提高，過去認為是奢侈品的商品，現在已經不是奢侈品了(包括洗發水、護膚用品和金銀首飾等)，而成為人們生活中的必需品。同時，又有一些高檔消費品和新興消費行為出現，例如高爾夫球及球具、高檔手表、游艇列入消費稅的征稅范圍。今后像酒店會所、俱樂部的消費等，都有可能要調整為消費稅的征收范圍。所以，企業在選擇投資方向時，要考慮國家對消費稅的改革方向及發展趨向。

二、消費稅計稅依據的納稅籌劃

現行制度規定：消費稅的計算方法有從價定率、從量定額和從價定率與從量定額相結合三種方法。進行消費稅的稅收籌劃時，在計稅依據方面大有文章可做。

(一)包裝物押金的籌劃

對實行從價定率辦法計算應納稅額的應稅消費品，如果包裝物連同產品銷售，無論包裝物是否單獨計價，也不論會計上如何處理，包裝物均應并入銷售額中計征消費稅。但如果包裝物并未隨同產品銷售，而是借給購貨方周轉使用，僅僅收取包裝物押金的話，只要此項押金在規定的時間內(一般為1年)退回。就可以不并入銷售額計算納稅。因此，企業可以在情況允許時采用出借包裝物的方式，一方面有助于減少計稅依據，降低稅收負擔：另一方面在歸還押金之前，企業可以占有這部分押金的利息。例1，某企業銷售商品100件，每件售價500元，其中含木質包裝箱價款50元。如果連同包裝物一并銷售，銷售額為50 000元。若消費稅稅率為10％，應納消費稅稅額為5000(50000×10％=5000)元。如果企業不將包裝物隨同消費品出售，而采用收取包裝物押金的方法。規定要求購貨方在6個月內退還，就可以節稅427.35[50×100÷(1+17％)×10％=427.35元，實際納稅4572.65(5000-427.35)元。此外，企業還可以從銀行獲得這5000元押金所生的利息。

(二)先銷售后包裝的籌劃

稅法規定，納稅人將應稅消費品與非應稅消費品以及適用稅率不同的應稅消費品組成成套消費品銷售的，應根據組合產制品的銷售金額按應稅消費品的最高稅率征稅。習慣上，工業企業銷售產品，都采取“先包裝后銷售”的方式進行。按照上述規定。如果改成“先銷售后包裝”的方式，不僅可以大大降低消費稅稅負，而且增值稅稅負仍然保持不變。例2，某日用化妝品廠，將生產的化妝品、護膚護發品、小工藝品等組成成套消費品銷售。每套消費品由下列產品組成：化妝品包括一瓶香水(30元)、一瓶指甲油(10元)、一支口紅(15元)：護膚護發品包括兩瓶浴液(25元)、一瓶摩絲(8元)、一塊香皂(2元)；化妝工具及小工藝品(10元)、塑料包裝盒(5元)。化妝品消費稅稅率為30％。上述價格均不舍稅。按照習慣做法，將產品包裝后再銷售給商家。應納消費稅=(30+10+15+25+8+2+10+5)×30％=31.5(萬元)。若改變做法。將上述產品先分別銷售給商家，再由商家包裝后對外銷售(注：實際操作中，只是換了個包裝地點，并將產品分別開具發票，賬務上分別核算銷售收入即可)，應納消費稅=(30+10+15)×30％=16.5(元)。每套化妝品節稅額為：31.5—16.5=15(元)。

(三)折扣銷售和實物折扣的籌劃

稅法規定，企業采用折扣銷售方式時，如果折扣額和銷售額在同一張發票上分別注明的，可按折扣后的余額計算消費稅；如果將折扣額另開發票，不論其在財務上如何處理，均不得從銷售額中減除折扣額。在當今市場競爭激烈的情況下，采用折扣銷售作為促銷方式是非常常見的。尤其是生產應稅消費品的企業，往往會給出極大的折扣比例，以吸引消費者。因此，企業嚴格按照稅法規定開具發票，就可以大幅度降低銷售額，少交消費稅。要避免因發票開具不當而增加的不必要的稅收負擔。

另外，在現實中還會經常出現“買二送一”等類似的實物折扣銷售方式，稅法規定。將自產、委托加工或購買的貨物用于實物折扣的。該實物款額不得從銷售額中減除。應按視同銷售中的“贈送他人”處理，計算征收消費稅。因此，企業如果將“實物折扣”變換成折扣銷售，就可以按規定扣除。例3。企業要銷售200件商品。要給予10件的折扣。在開具發票時，可以按210件的銷售數量和金額開具，然后在同一張發票上單獨注明折扣10件的金額。這樣，實物折扣的部分就可以從銷售額中扣除，不用計算消費稅，從而節約了稅收支出。

三、稅率的籌劃

(一)兼營不同稅率應稅消費品的籌劃

稅法規定，納稅人兼營不同稅率的應稅消費品，應分開核算不同稅率應稅消費品的銷售額、銷售數量。未分別核算的或將不同稅率的應稅消費品組成成套消費品銷售的，從高適用稅率。這就要求企業健全會計核算，按不同稅率將應稅消費品分開核算。如果為達到促銷效果，采用成套銷售方式的，可以考慮將稅率相同或相近的消費品組成成套銷售。如可以將不同品牌的化妝品套裝銷售，而如果將護膚護發品(消費稅稅率為0)和化妝品(消費稅稅率為30％)組成一套銷售，就會大大增加企業應納的消費稅。同樣，將稅率為20％的糧食白酒和稅率為10％的藥酒組成禮品套裝銷售也是不合算的。除非企業成套銷售所帶來的收益遠遠大于因此而增加的消費稅及其他成本，或者企業是為了達到占領市場、宣傳新產品等戰略目的，否則單純從稅收角度看，企業應將不同稅率應稅消費品分開核算，分開銷售。

(二)混合銷售行為的籌劃

稅法規定，從事貨物的生產、批發或零售的企業，以及以從事貨物的生產、批發或零售為主，并兼營非應稅勞務的企業的混合銷售行為，視同銷售貨物，應當征收增值稅。若貨物為應稅消費品，則計算消費稅的銷售額和計算增值稅的銷售額是一致的，都是向購買方收取的全部價款和價外費用。價外費用包括價外向購買方收取的手續費、補貼、包裝物租金、運輸裝卸費、代收款項等諸多費用。如摩托車生產企業既向客戶銷售摩托車。又負責運送所售摩托車并收取運費，則運費作為價外費用，應并入銷售額計算征收消費稅。如果將運費同應稅消費品分開核算，運費部分只納3％的營業稅，而無需按應稅消費品的高稅率納消費稅，則可以減少銷售額，少納消費稅。現在由于客戶日益重視售后服務，企業可以考慮設立售后服務部、專業服務中心等來為客戶提供各種營業稅或增值稅應稅勞務，將取得的各種勞務收入單獨核算、單獨納稅，以避免因消費稅高稅率而帶來的額外負擔。又如，白酒生產企業就可以成立專門的運輸中心來運輸所售白酒，所收運費繳納3％的營業稅，而不用按20％繳納消費稅，這樣就節約了納稅支出。

四、已納稅款扣除的籌劃

稅法規定，將應稅消費品用于連續生產應稅消費品的，可按當期生產領用數量計算準予扣除外購的、進口的或委托加工收回的應稅消費品已納的消費稅稅款。而且允許扣除已納稅款的應稅消贊品只限于從工業企業購進的應稅消費品，對從商業企業購進應稅消費品的已納稅款一律不得扣除。因此，企業采購應稅消費品，應盡可能從其生產廠家按出廠價購入，這樣不僅可以避免從商業企業購入而額外多支付的成本，而且也可以實行已納稅款抵扣制，降低企業的稅負。同時須注意的是允許抵扣已納稅款的消費品的用途應符合稅法規定的范圍，如用外購已稅煙絲生產卷煙，用外購已稅化妝品生產化妝品等，就可以實行稅款抵扣制，而用外購已稅酒精生產白酒、用外購已稅汽車輪胎生產小汽車則不允許扣除已納的消費稅稅款。

五、消費稅納稅籌劃應注意的問題

目前我國許多企業雖然已有效實施了稅務籌劃并取得了一系列的成效，但依然存在許多不足和違規之處。要搞好稅務籌劃，實現稅后收益最大化，在實踐中需注意以下幾個問題：

(一)籌劃時應把握好“度”

不應把稅務籌劃演變為避稅、逃稅。避稅雖然不違法，但卻違背了國家立法意圖和道德，鉆法律空子。逃稅則是明顯違反了稅收法律規定，是國家不允許的。稅收籌劃的目的是節稅。使企業承擔較小的納稅成本。必須在稅收法律、制度規定的范圍內進行。

(二)必須在規定的期限及地點納稅。稅法規定了消費稅的納稅期限及納稅地點，企業必須認真履行納稅義務，在規定期限內和規定地點及時足額繳納稅款；否則就要接受加收滯納金和罰款等懲罰，甚至應稅消費品還有可能被保全和強制執行，這樣就大大增加了企業的稅收負擔，增大了企業的財務風險，對企業經營極為不利。