對我國注冊會計師行業(yè)監(jiān)管模式的新探討

【摘 要】 目前，我國注冊會計師行業(yè)監(jiān)管實行的是政府監(jiān)管和行業(yè)自律監(jiān)管相結合的模式，并以政府監(jiān)管為主。這種監(jiān)管模式，從理論上來講，既能保證政府的權威性，又能體現出行業(yè)自律的靈活性和適應性，是一種比較理想的選擇。然而，在實踐中卻存在監(jiān)管主體不清，監(jiān)管法律不完善，監(jiān)管制度亂而不全等問題。本文在對這些問題深入分析的基礎上，對我國注冊會計師行業(yè)的監(jiān)管模式提出了新的設計思路和改進建議。

【關鍵詞】 政府監(jiān)管； 獨立監(jiān)管； 獨立監(jiān)管委員會； 行業(yè)自律監(jiān)管； 混合監(jiān)管

一、我國注冊會計師行業(yè)監(jiān)管體制存在的主要問題

（一）監(jiān)管主體不清

我國對注冊會計師進行監(jiān)管的政府部門包括：注冊會計師協會、財政部門、審計部門、證監(jiān)會以及工商稅務部門等。由于職責不清，職能重疊，監(jiān)管口徑的不一致，導致監(jiān)管主體不清。再加上彼此之間缺少溝通，協調不當，以至于監(jiān)管不力，監(jiān)管效率低下。此外，多頭管制導致處罰主體混亂，處罰標準不一致，給會計師事務所的運行帶來了不便。

（二）監(jiān)管法律不完善

第一，法律配套制度不健全。對于注冊會計師的違規(guī)操作行為，缺少一個民事賠償機制，致使投資者的經濟損失得不到賠償。第二，法律條文不協調。如《公司法》、《證券法》、《刑法》和《注冊會計師法》等對注冊會計師法律責任的規(guī)定不盡相同。另外，這些法律之間不銜接、處罰的尺度也不一樣。第三，會計師事務所及注冊會計師的法律責任不夠明確，配套法則法規(guī)的可操作性不強，處罰力度較小。

（三）監(jiān)管制度亂而不全

在監(jiān)管制度上，我國目前現有的會計師監(jiān)管制度總是分散附屬在其他的管理制度之中，沒有獨立出來形成一套科學完整的監(jiān)督管理體系。同時，在制度上缺乏一套科學有效的監(jiān)管措施和方法。監(jiān)管制度體系的缺失，監(jiān)管措施的落后，使我國注冊會計師行業(yè)的發(fā)展缺少了基本支柱，成為注冊會計師行業(yè)發(fā)展緩慢的主要原因。

二、改進我國注冊會計師行業(yè)監(jiān)管體制的建議

鑒于上述問題，已經影響到注冊會計師行業(yè)的發(fā)展，制約了注冊會計師行業(yè)監(jiān)管體制職能的實現，對我國注冊會計師行業(yè)管制體制進行改進，重新構建我國注冊會計師行業(yè)監(jiān)管體制顯得十分必要。筆者結合我國的國情以及目前注冊會計師行業(yè)監(jiān)管體制的實踐情況，提出了構建我國注冊會計師行業(yè)監(jiān)管的新模式，即以政府監(jiān)管為引導，獨立監(jiān)管為主體，行業(yè)自律監(jiān)管為輔助的混合監(jiān)管模式。

（一）監(jiān)管模式的重新構建

1.將以政府監(jiān)管為主導轉變?yōu)橐哉O(jiān)管為引導。以政府監(jiān)管為主導下的多頭監(jiān)管，顯然已經讓政府監(jiān)管“背上了黑鍋”，使政府監(jiān)管的主導地位受到了質疑。但在我國目前的政治經濟制度下，市場還不能真正發(fā)揮其作用，再加上司法力量的缺失，已經沒有任何的市場制約力量。在這種情況下，注冊會計師行業(yè)監(jiān)管體制離不開政府監(jiān)管，離不開政府監(jiān)管的權威性。另外，我國注冊會計師的行業(yè)法律、法規(guī)體系還處在不斷完善的過程中，也離不開政府的引導。所以，將政府監(jiān)管由主導變?yōu)橐龑Х衔覈斍皩嶋H。

2.建立以獨立監(jiān)管為主體的監(jiān)管機構。獨立監(jiān)管既獨立于注冊會計師行業(yè)本身，又獨立于政府。其獨立性、權威性、靈活性以及適應性都比較強，既能解決政府監(jiān)管不當的問題，又能保護公眾的利益，同時還能加強注冊會計師的行業(yè)自律。我國注冊會計師行業(yè)監(jiān)管體制以獨立監(jiān)管為主體是適宜的選擇。

（1）設置獨立監(jiān)管委員會。具體做法可以通過法律授權由國務院引導創(chuàng)建一個獨立監(jiān)管委員會，其性質屬于非政府部門或私人部門。該機構的創(chuàng)建要解決兩個問題。第一，機構的資金來源。仿效英國會計師基金會的做法，結合我國的實際，可以由證監(jiān)會在證券市場上，從股民所購買流通股股票所支付的全部資金中，每年按一定的比例抽取一部分資金，成立一個“大眾股民基金會”，為獨立監(jiān)管委員會提供資金支持。也就是股民用自己的錢來為這個能為自己利益服務的監(jiān)管機構提供資金支持，同時又由股民自己來監(jiān)督該基金會。當然，股民的監(jiān)督權力要在提供資金的合約中事先約定。這樣一來，“大眾股民基金會”可以頂住來自各方的壓力，為獨立監(jiān)管委員會提供一個不受利害關系干擾的獨立監(jiān)管環(huán)境，使之能夠真正把保護公眾利益作為一切監(jiān)管決策的前提。第二，機構人員的構成。該機構人員的構成來自三個方面：一是政府部門，比如國務院、財政部、證監(jiān)會以及審計署等，以保證該機構的權威性；二是注冊會計師協會的代表，以保證注冊會計師行業(yè)的利益；三是社會公眾的代表，比如會計專家、經濟學家、股民代表等，以保護公眾的利益不受侵害。

（2）設置獨立監(jiān)管委員會的下屬機構。根據美英的經驗以及中注協的經驗，可以在獨立監(jiān)管委員會下設以下幾個機構來進行有效的監(jiān)管。1）審計準則委員會：負責制定審計準則、質量控制準則、獨立性準則以及其他與審計報告相關的執(zhí)業(yè)規(guī)范等；2）調查和懲戒委員會：負責查處重大違規(guī)案件，并對違規(guī)的事務所和注冊會計師進行懲戒；3）復核委員會：負責處理調查和懲戒委員會管轄范圍之外的投訴、案件調查和懲戒事項；4）道德準則委員會：負責制定職業(yè)道德準則。

3.以行業(yè)自律監(jiān)管作輔助。在獨立管制方式下，獨立監(jiān)管機構與注冊會計師協會之間不是從屬與隸屬的關系，應該是一種并列的、相互支持、相互配合的關系。注冊會計師協會將來行使以前由財政部行使的注冊會計師的注冊備案、證書管理、證券許可證審批和年檢以及上述各項資格的吊銷，各類事務所的審批及吊銷和事務所業(yè)務資格的審批及吊銷等各項權利。注冊會計師協會要通過考試、后續(xù)教育、培訓、職業(yè)道德維護、執(zhí)業(yè)質量檢查等一系列措施來保證注冊會計師職業(yè)資格和事務所執(zhí)業(yè)資格的有效性和充分性。注冊會計師協會通過行業(yè)自律要實現兩個方面的職能：一是承擔會計師事務所和注冊會計師資格管理職能；二是為會計師事務所和注冊會計師提供服務的職能。

（二）新模式下的法制建設

1.明確獨立監(jiān)管委員會的法律地位

通過立法保證獨立監(jiān)管委員會的獨立性和監(jiān)管權力。仿效美國的《薩班斯——奧克斯利法案》，明確規(guī)定該委員會的法律地位，并賦予其監(jiān)管權力和依據。

2.明確法律責任

明確監(jiān)管責任，明確會計師事務所責任和注冊會計師責任的認定，明確法律責任的界定，將對“普通過失”、“重大過失”和“故意”的司法解釋，形成具體清晰的法律條文。

3.協調統(tǒng)一法律條文

協調統(tǒng)一法律條文，如盡量趨同《注冊會計師法》、《公司法》、《證券法》、《刑法》等法律規(guī)定對注冊會計師法律責任的不同規(guī)定。建立一套統(tǒng)一的處罰機制，形成口徑一致的處罰尺度。

4.加大處罰力度

建立一個民事賠償機制，將民事賠償條款增補進《注冊會計師法》、《證券法》、《公司法》、《民法》等一系列相關法律中，對違規(guī)的事務所和注冊會計師追加民事賠償責任。根據經濟學的原理，注冊會計師都是“理性”的人，只有加大違規(guī)成本，使得違規(guī)的機會成本大于違規(guī)收益的時候，注冊會計師才會權衡一下孰重孰輕，從而起到警示的作用。

（三）新模式下的監(jiān)管制度建設

獨立監(jiān)管委員會成立后，需要建立一套完備的監(jiān)督管理制度體系。該體系包括：

1.注冊會計師行業(yè)業(yè)務報備制度。由中注協對證券、金融等特定業(yè)務實行報備制度，地方注協對驗資、年審等業(yè)務實行報備制度。協會將報備信息進行整理分析，并將分析結果反饋給獨立監(jiān)管委員會，由獨立監(jiān)管委員會確定業(yè)務監(jiān)管的目標及重點。

2.會計師事務所業(yè)務輪查制度。（1）獨立監(jiān)管委員會對會計師事務所定期進行一次全面的復查，并建立復查信息檔案；（2）不定期抽查有不良記錄的會計師事務所；（3）采取事前預防、事中處理、事后補救的科學監(jiān)管方法，努力將補救性監(jiān)管逐漸轉變?yōu)榫哂蓄A防作用的主動性監(jiān)管。

3.會計師事務所審計輪換制度。我國目前關于審計業(yè)務有會計師輪換的規(guī)定，但僅僅采用會計師輪換在杜絕會計造假中起不到根本性作用，而應采用強制的事務所輪換制度，強制規(guī)定事務所擁有某一特定客戶的最長任期。

4.會計師事務所質量評價制度。由注冊會計師協會將會計師事務所業(yè)務質量考核指標進行科學量化，為業(yè)務檢查及處理、處罰提供具體標準。

5.會計師事務所業(yè)務評審和專業(yè)輔導制度。由注冊會計師協會每年有計劃地對會計師事務所業(yè)務檔案進行質量評審，將不能有效執(zhí)行審計準則的事務所列為專業(yè)輔導對象，由協會委派專業(yè)人員進行專項培訓和輔導。

6.注冊會計師懲戒規(guī)則及實施細則。設置一套科學具體的注冊會計師懲戒規(guī)則及實施細則，為調查和懲戒委員會的工作開展提供制度上的保障。

7.注冊會計師誠信管理辦法。由注冊會計師協會設置注冊會計師誠信管理辦法，為注冊會計師職業(yè)道德建設提供條文依據，進一步完善注冊會計師行業(yè)自律。

三、結語

注冊會計師行業(yè)的獨立監(jiān)管模式融合了政府監(jiān)管和行業(yè)自律監(jiān)管兩方面的優(yōu)勢，有較強的權威性、靈活性和適應性，基本上能做到地位獨立，又能保護公眾的利益，是以后我國注冊會計師行業(yè)監(jiān)管的發(fā)展趨向。然而，我國注冊會計師行業(yè)起步較晚，其以中小規(guī)模居多，短時間內不太可能被某個既獨立于政府又獨立于注冊會計師職業(yè)組織的獨立機構控制并進行有效管理，所以政府監(jiān)管的引導和行業(yè)自律監(jiān)管的輔助就顯得尤為重要和必要。這種以政府監(jiān)管為引導，獨立監(jiān)管為主體，行業(yè)自律監(jiān)管為輔助的混合監(jiān)管模式適合我國當前的國情，能夠提高監(jiān)管的效率與質量，有助于促進注冊會計師行業(yè)的持續(xù)健康發(fā)展。

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