增值稅轉(zhuǎn)型的探討

為進(jìn)一步完善增值稅稅制，促進(jìn)國民經(jīng)濟(jì)平穩(wěn)較快發(fā)展，積極應(yīng)對國際金融危機(jī)對我國經(jīng)濟(jì)的影響，國務(wù)院及財政部、國家稅務(wù)總局修訂了《中華人民共和國增值稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則。自2009年1月1日起在全國范圍內(nèi)實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革。增值稅是對在我國境內(nèi)銷售貨物或提供加工、修理修配勞務(wù)，以及進(jìn)口貨物的單位和個人取得的增值額征收的一種流轉(zhuǎn)稅。所謂增值稅轉(zhuǎn)型就是把我國現(xiàn)行的生產(chǎn)型增值稅改為消費(fèi)型增值稅，擴(kuò)大增值稅的扣稅范圍，使我國增值稅制度由生產(chǎn)型增值稅向消費(fèi)型增值稅過度。

一、增值稅的特點(diǎn)

(一)將生產(chǎn)型增值稅改為消費(fèi)型增值稅

增值稅是以增值額為課稅對象而征收的一種稅，即征稅對象為生產(chǎn)、流通中各環(huán)節(jié)的新增價值或商品附加值。在我國各稅種中。增值稅占據(jù)重要地位，2007年我國增值稅收入超過1.5萬億元，占稅收總收入的31％。作為國家積極財政政策之一的增值稅轉(zhuǎn)型改革也始終為人們所關(guān)注。

在生產(chǎn)型增值稅稅制下，企業(yè)所購買的固定資產(chǎn)所包含的增值稅稅金不允許稅前扣除，只能計人固定資產(chǎn)價值，通過逐年計提折舊的方式在繳納企業(yè)所得稅時扣除，存在著對固定資產(chǎn)部分重復(fù)征稅的問題，即在計算納稅人當(dāng)期應(yīng)納稅額時，只允許在銷項稅額中抵扣外購的原材料、燃料、動力等貨物及加工、修理修配等勞務(wù)的已納稅額。不允許扣除外購的固定資產(chǎn)的已納稅額。就整個社會來看，由于作為增值稅課稅對象的增值額相當(dāng)于國民生產(chǎn)總值，所以，稱為生產(chǎn)型的增值稅。而消費(fèi)型增值稅則是在計算納稅人當(dāng)期應(yīng)納稅額時，允許在銷項稅額中扣除外購的原材料和機(jī)器設(shè)備等同定資產(chǎn)的已納稅額。就整個社會而言。相當(dāng)于只對消費(fèi)資料征稅，所以。稱為消費(fèi)型的增值稅。我國已于2004年7月1日起將東北等地區(qū)作為消費(fèi)型增值稅試點(diǎn)，使其減少稅負(fù)，擴(kuò)大了資本投入和設(shè)備更新。

(二)增值稅實(shí)行稅款抵扣制，采用規(guī)范化的間接計算法計稅

增值稅屬于價外稅，是以不含增值稅的價格為計稅依據(jù)，在增值稅專用發(fā)票上分別注明不含增值稅稅款的價格和增值稅稅款，這樣使得價稅分離。我國也采用國際上普遍采用的稅款抵扣的辦法。計算公式為：應(yīng)納稅額=銷項稅一進(jìn)項稅。企業(yè)按期根據(jù)銷售商品或勞務(wù)的銷售額，按規(guī)定的稅率計算出銷項稅額，然后扣除取得該商品或勞務(wù)時所支付的增值稅款，也就是進(jìn)項稅額，其差額就是增值部分應(yīng)交的稅額，如：購買貨物時支付117元(買價100元，稅率為17％，增值稅17元)，銷售時收款351元(銷售額300元，稅率為17％，增值稅51元)，實(shí)行稅款抵扣制下。只對其中的新增價值200元征收34元的稅款。即按全部銷售額300元計稅為51元，可將其在購買時支付的增值稅17元扣除，實(shí)際應(yīng)交稅金為34元，逐環(huán)節(jié)征稅，逐環(huán)節(jié)扣稅，以避免出現(xiàn)重復(fù)征稅的現(xiàn)象，體現(xiàn)了對新增價值征稅的原則。稅款隨貨物銷售逐環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)移，而最終由消費(fèi)者承擔(dān)全部稅款。

(三)對不同經(jīng)營規(guī)模的納稅人采用不同的計稅方法

現(xiàn)行增值稅將納稅人按經(jīng)營規(guī)模及會計核算是否健全與否劃分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人，對一般納稅人采用兩檔稅率，分別為17％、13％，以簡化計稅方法，公平稅負(fù)：對小規(guī)模納稅人則實(shí)行簡易征收的方法，按銷售額和3％征收率計算應(yīng)納稅額，并不得抵扣進(jìn)項稅額。

二、增值稅轉(zhuǎn)型改革的主要內(nèi)容

消費(fèi)型增值稅擴(kuò)大了增值稅的扣稅范圍，在全國所有地區(qū)、所有行業(yè)全面實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革。在維持現(xiàn)行增值稅稅率不變的前提下，允許全國范圍內(nèi)的所有增值稅一般納稅人抵扣其新購進(jìn)機(jī)器設(shè)備所含的進(jìn)項稅額，未抵扣完的進(jìn)項稅額結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣。納稅人外購和自制的不動產(chǎn)不在扣除范圍之內(nèi)。為預(yù)防出現(xiàn)稅收漏洞，將與企業(yè)技術(shù)更新無關(guān)，且容易混為個人消費(fèi)的應(yīng)征消費(fèi)稅的小汽車、摩托車和游艇。明確排除在可抵扣的設(shè)備范圍之外。 同時，作為轉(zhuǎn)型改革的配套措施，相應(yīng)取消進(jìn)口設(shè)備增值稅免稅政策和外商投資企業(yè)采購國產(chǎn)設(shè)備增值稅退稅政策；將小規(guī)模納稅人增值稅征收率統(tǒng)一調(diào)低至3％，不再區(qū)分工業(yè)和商業(yè)；將礦產(chǎn)品增值稅稅率恢復(fù)到17％。

三、增值稅改革的目的、作用

(一)規(guī)范稅制，避免重復(fù)征稅，降低稅負(fù)

在生產(chǎn)型增值稅稅制下。存在著對固定資產(chǎn)部分重復(fù)征稅的問題，造成納稅人的增值稅稅負(fù)較高。有專家測算，稅率為17％的生產(chǎn)型增值稅，相當(dāng)于稅率為23％的消費(fèi)型增值稅。增值稅由生產(chǎn)型轉(zhuǎn)為消費(fèi)型，在消除重復(fù)征稅、健全稅收制度的同時，由于增加了進(jìn)項稅額的抵扣，會使納稅人當(dāng)期應(yīng)繳納的稅額減少，稅收負(fù)擔(dān)下降。增值稅轉(zhuǎn)型實(shí)際上是給企業(yè)減負(fù)，將對企業(yè)投資產(chǎn)生擴(kuò)大扣稅范圍和降低稅負(fù)的雙重激勵作用。

(二)鼓勵資本性投資，促進(jìn)技術(shù)更新，促進(jìn)企業(yè)發(fā)展

我國于1993年年底頒布、1994年1月1日起正式實(shí)施生產(chǎn)型增值稅制度，增值稅在我國開征不過20年，現(xiàn)在已是我國第一大稅種。長期以來。生產(chǎn)型增值稅對確保財政收入增長與抑制投資膨脹起到積極作用。然而對外購固定資產(chǎn)的進(jìn)項稅不能抵扣這一要求限制了固定資產(chǎn)投資和技術(shù)改造，隨著國際國內(nèi)經(jīng)濟(jì)形勢變化及中國經(jīng)濟(jì)周期性回落的壓力，生產(chǎn)型增值稅的問題及弊端已經(jīng)越來越明顯，由生產(chǎn)型增值稅轉(zhuǎn)為消費(fèi)型增值稅已經(jīng)刻不容緩?？梢哉f在全國范圍內(nèi)推動增值稅轉(zhuǎn)型改革，是基于為提振經(jīng)濟(jì)而及時做出的決定。增值稅轉(zhuǎn)型是鼓勵企業(yè)設(shè)備更新，推動企業(yè)技術(shù)進(jìn)步，增強(qiáng)企業(yè)競爭力的需要。增值稅轉(zhuǎn)型可通過避免企業(yè)設(shè)備購置的重復(fù)征稅，鼓勵投資，促進(jìn)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整和經(jīng)濟(jì)增長方式的轉(zhuǎn)變，從而提高我國企業(yè)的競爭力和抗風(fēng)險能力。

(三)擴(kuò)大內(nèi)需，應(yīng)對金融危機(jī)影響

國務(wù)院把增值稅轉(zhuǎn)型作為擴(kuò)大內(nèi)需。應(yīng)對金融危機(jī)的十大措施之一。全面施行增值稅轉(zhuǎn)型必將有利于企業(yè)經(jīng)營和利潤的增加，短期可為企業(yè)減負(fù)，長期可刺激投資，增值稅轉(zhuǎn)型對促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的增長，從而拉動內(nèi)需，擴(kuò)大消費(fèi)，降低金融危機(jī)的影響有著重要的作用。

增值稅轉(zhuǎn)型中規(guī)定取消進(jìn)口設(shè)備增值稅免稅政策和外商投資企業(yè)采購國產(chǎn)設(shè)備增值稅退稅政策，利于促進(jìn)內(nèi)外資企業(yè)的公平競爭，這一舉措振興了我國制造業(yè)，推動了企業(yè)設(shè)備國產(chǎn)化進(jìn)程。購進(jìn)機(jī)器設(shè)備允許抵扣進(jìn)項稅對制造業(yè)如機(jī)械制造、石油化工、鋼鐵生產(chǎn)等行業(yè)的促進(jìn)作用更為明顯，尤其是資本密集型企業(yè)，其允許抵扣外購設(shè)備的進(jìn)項稅額比勞動密集型企業(yè)大，通過擴(kuò)大抵扣范圍，降低稅負(fù)，促進(jìn)企業(yè)加快設(shè)備更新改造。相應(yīng)提高消化原材料漲價成本的能力，有助于降低生產(chǎn)成本，而且會緩解物價上漲矛盾，進(jìn)一步增加企業(yè)的積累，擴(kuò)大企業(yè)的需求。其次，將小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)降低為工業(yè)年應(yīng)稅銷售額50萬元(以前為100萬元)、商業(yè)年應(yīng)稅銷售額80萬元(以前為180萬元)，并將以前的增值稅征收率工業(yè)6％和商業(yè)4％統(tǒng)一調(diào)低至3％，體現(xiàn)了公平稅負(fù)的原則，進(jìn)一步扶持中小企業(yè)和鼓勵中小企業(yè)的發(fā)展，充分發(fā)揮宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控中的產(chǎn)業(yè)導(dǎo)向性，表明了國家扶持工業(yè)建設(shè)的決心。

(四)增值稅轉(zhuǎn)型有利于資源節(jié)約和綜合利用，保護(hù)環(huán)境

消費(fèi)型增值稅為了進(jìn)一步推動資源綜合利用，促進(jìn)節(jié)能減排，調(diào)整和完善了部分資源綜合利用產(chǎn)品的增值稅政策，對相關(guān)政策進(jìn)行了整合。如對銷售再生水、提供污水處理勞務(wù)免征增值稅：對銷售利用風(fēng)力生產(chǎn)的電力、部分新型墻體材料產(chǎn)品實(shí)現(xiàn)的增值稅實(shí)行即征即退50％的政策：對生產(chǎn)原料中攙兌采礦選礦廢渣、冶煉廢渣、化工廢渣和其他廢渣達(dá)到一定比例的產(chǎn)品也規(guī)定了相應(yīng)的增值稅優(yōu)惠政策。

同時。為了促進(jìn)再生資源的回收利用。促進(jìn)再生資源回收行業(yè)的健康有序發(fā)展，增值稅轉(zhuǎn)型中調(diào)整了再生資源回收與利用政策。取消了生產(chǎn)企業(yè)增值稅一般納稅人憑廢舊物資發(fā)票抵扣增值稅進(jìn)項稅的規(guī)定，對回收單位恢復(fù)照常征稅。利廢企業(yè)憑對方開具的專用發(fā)票抵扣稅款，2010年底以前對符合條件的一般納稅人銷售再生資源繳納的增值稅實(shí)行先征后退政策。進(jìn)一步規(guī)范了廢舊物資回收經(jīng)營行業(yè)發(fā)展。

另外，對金屬礦和非金屬礦采選產(chǎn)品恢復(fù)按17％稅率征稅。也有利于礦產(chǎn)品的合理開發(fā)和利用。進(jìn)一步促進(jìn)節(jié)約資源，保護(hù)環(huán)境。

現(xiàn)行消費(fèi)型增值稅的相關(guān)規(guī)定和系列優(yōu)惠措施則體現(xiàn)了國家對于資源性產(chǎn)品的保護(hù)傾向，有利于公平稅負(fù)。規(guī)范稅制，促進(jìn)資源節(jié)約和綜合利用，體現(xiàn)了建設(shè)節(jié)約型社會的新要求，達(dá)到發(fā)展經(jīng)濟(jì)與保護(hù)環(huán)境相結(jié)合的效果。

四、增值稅轉(zhuǎn)型的發(fā)展趨勢

今年1月1日起實(shí)施的增值稅轉(zhuǎn)型，主要針對第二產(chǎn)業(yè)的機(jī)器設(shè)備實(shí)施稅前抵扣。隨著固定資產(chǎn)增值稅由生產(chǎn)型轉(zhuǎn)為消費(fèi)型后，只允許扣除固定資產(chǎn)中所購進(jìn)的機(jī)器設(shè)備的進(jìn)項稅，而占比較大的廠房建筑物卻不能抵扣。建造房屋、銷售不動產(chǎn)、交通企業(yè)等服務(wù)業(yè)都屬于營業(yè)稅的征收范圍。企業(yè)建造廠房、提供運(yùn)輸、郵電等服務(wù)所需購進(jìn)貨物時繳納的稅款也不能進(jìn)行稅前抵扣，同時還要對其全額收入征收相應(yīng)比例的營業(yè)稅。因此，營業(yè)稅對企業(yè)構(gòu)成了一種成本。存在重復(fù)征稅問題。可見，此次增值稅轉(zhuǎn)型并不徹底。而增值稅改革的第二步，就是要把目前征收營業(yè)稅的行業(yè)全部納入增值稅征收范圍。財政部表示，2009年1月1日增值稅轉(zhuǎn)型實(shí)施后，以增值稅替代營業(yè)稅，將成為增值稅改革下一步的重點(diǎn)。這項改革一旦開展，將消除營業(yè)稅重復(fù)征收的問題。同時，爭取盡快將增值稅暫行條例上升為增值稅法。規(guī)范征納行為。

綜上所述，隨著增值稅轉(zhuǎn)型改革的不斷深入，使得企業(yè)固定資產(chǎn)稅收負(fù)擔(dān)降低，對繳納增值稅的不同行業(yè)、不同企業(yè)影響也不同。對于需要進(jìn)行大規(guī)模固定資產(chǎn)投資，購進(jìn)大量機(jī)器、機(jī)械等設(shè)備的資本和技術(shù)密集型行業(yè)，增值稅減負(fù)效應(yīng)會非常明顯，經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量因減負(fù)效應(yīng)將會增加，此舉將利于企業(yè)的資本投資和技術(shù)創(chuàng)新，增強(qiáng)市場競爭力。而對于不需要購進(jìn)大量機(jī)器、機(jī)械等設(shè)備的行業(yè)和企業(yè)，比如商業(yè)行業(yè)，增值稅稅負(fù)就不會有明顯變化。對小規(guī)模納稅人稅負(fù)的降低也使得我國的中小企業(yè)得到切實(shí)的發(fā)展機(jī)遇。因此，企業(yè)需要統(tǒng)籌考慮各項稅收政策對企業(yè)的稅負(fù)影響，把稅收安排與財務(wù)預(yù)算管理兩者結(jié)合起來通盤考慮。通過合理規(guī)劃投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。根據(jù)企業(yè)自身的生產(chǎn)經(jīng)營及長遠(yuǎn)發(fā)展的需要，在稅收政策允許范圍內(nèi)進(jìn)行固定資產(chǎn)投資決策。