中小房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算應(yīng)關(guān)注的問(wèn)題

李映蘭

摘要：目前房地產(chǎn)行業(yè)由高速發(fā)展進(jìn)入了調(diào)整期，宏觀調(diào)控政策，以及沉重稅負(fù)的共同作用，致使房地產(chǎn)企業(yè)出現(xiàn)銷售不暢，資金短缺，有的開(kāi)發(fā)項(xiàng)目已停建或緩建，可以預(yù)見(jiàn)不遠(yuǎn)的將來(lái)會(huì)有一批中小房地產(chǎn)企業(yè)倒閉。如何在嚴(yán)酷的環(huán)境中生存是房地產(chǎn)企業(yè)所面臨的一個(gè)重要問(wèn)題。本文對(duì)中小房地產(chǎn)企業(yè)的稅收環(huán)境、以及作為企業(yè)管理的核心內(nèi)容之一的會(huì)計(jì)核算應(yīng)關(guān)注的問(wèn)題進(jìn)行討論，并提出了相應(yīng)的解決方法。

關(guān)鍵詞：中小房地產(chǎn)企業(yè)； 會(huì)計(jì)核算； 稅收

中圖分類號(hào)：F293 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：Ａ 文章編號(hào)：1004-0544（2009）02-0167-03

作為房地產(chǎn)企業(yè)的會(huì)計(jì)，對(duì)取得的收入，發(fā)生的費(fèi)用支出、建安成本進(jìn)行分類、歸集是每一個(gè)有經(jīng)驗(yàn)的會(huì)計(jì)人員都能做到的，但是，目前條件下，僅僅做到核算準(zhǔn)確是不夠的，房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)必須要對(duì)企業(yè)生存的環(huán)境有清楚的認(rèn)識(shí)，在項(xiàng)目投入建設(shè)之前對(duì)會(huì)計(jì)核算應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注的內(nèi)容進(jìn)行規(guī)劃，做到心中有數(shù)。

一、 目前中小房地產(chǎn)企業(yè)的生存環(huán)境

目前，中小房地產(chǎn)企業(yè)的生存環(huán)境十分嚴(yán)酷。一方面，政府壟斷的土地價(jià)格不斷攀升；另一方面，金融、稅收也不斷向房地產(chǎn)業(yè)施壓，不斷出臺(tái)的行政性規(guī)定，使中小房地產(chǎn)企業(yè)生存越來(lái)越艱難。眾所周知，房地產(chǎn)行業(yè)不是一個(gè)單純的商品市場(chǎng)。

在此，我們從稅收和會(huì)計(jì)的角度簡(jiǎn)要地分析中小房地產(chǎn)企業(yè)的生存狀況。首先，房地產(chǎn)企業(yè)涉及到的稅收和規(guī)費(fèi)繁多，現(xiàn)將主要和大額的列示如下：

取得土地時(shí)，除了地價(jià)款、國(guó)土出讓金以外，還要交納契稅，產(chǎn)權(quán)交易手續(xù)費(fèi)，費(fèi)率和稅率是1.5%-3%。取得土地以后，要交納土地使用稅，每平方米每年稅額：大城市1.5元至30元；中等城市1.2元至24元；小城市0.9元至18元；縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)0.6元至12元，進(jìn)行房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的土地一律取上限。土地使用稅交納期限是自取得土地使用權(quán)后至將土地使用權(quán)分割給買受人。要交納印花稅，稅率為建安合同總額的0.3‰，出讓商品房稅率為售房合同總額的0.5‰。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司存續(xù)期間要交納車船稅、房產(chǎn)稅。車船稅每年稅額幅度為：(一)大型客車，480元至660元；(二)中型客車，420元至660元；(三)小型客車，360元至660元；(四)微型客車，60元至480元。房產(chǎn)稅，依照房產(chǎn)原值減除10%至30%后的余值計(jì)征，稅率為1.2%；依照房產(chǎn)租金收入計(jì)算繳納的，稅率為12%。取得預(yù)售許可證，開(kāi)始進(jìn)行銷售時(shí)要預(yù)交營(yíng)業(yè)稅、城建稅、教育附加、地方教育費(fèi)附加，綜合稅率5.55%。價(jià)格調(diào)控基金，稅率1‰。土地增值稅，在成都市，土地增值稅預(yù)征比例調(diào)整為：商用房1.5%、非普通住房1.2%、普通住房0.6%；企業(yè)所得稅，預(yù)征毛利率不低于20%，土地增值稅和企業(yè)所得稅在項(xiàng)目結(jié)束時(shí)匯算清交。職工取得的報(bào)酬高于個(gè)稅起征點(diǎn)時(shí)，要交納個(gè)人所得稅。

除了稅金之外，還要向地方政府交納各種規(guī)費(fèi)。在成都市，報(bào)建費(fèi)按建筑面積每平方米120元人民幣標(biāo)準(zhǔn)交納；新型建筑材料專項(xiàng)基金：5元/平方米；散裝水泥專項(xiàng)資金：1元/平方米；異地綠化建設(shè)費(fèi)：3元/平方米；防空地下室易地建設(shè)費(fèi)：25元/平方米；專項(xiàng)維修基金：無(wú)電梯按核定的成本×建筑面積×2%，有電梯按核定成本×建筑面積×3.5%。

以上是有明文規(guī)定的收費(fèi)項(xiàng)目，還有一些收費(fèi)項(xiàng)目是沒(méi)有文件規(guī)定的，但是涉及到規(guī)劃和報(bào)建以及施工和取得預(yù)售許可證以及產(chǎn)權(quán)初始登記，要向指定的單位交納一定的費(fèi)用。

其次，與房地產(chǎn)企業(yè)相關(guān)的稅收政策規(guī)定復(fù)雜、多樣。房地產(chǎn)企業(yè)取得預(yù)售房款時(shí)，要交納營(yíng)業(yè)稅及其附加、土地增值稅和企業(yè)所得稅。《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十八條規(guī)定，納稅人轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)，采用預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。除了營(yíng)業(yè)稅及其附加以外，房地產(chǎn)企業(yè)負(fù)擔(dān)較重的稅項(xiàng)是土地增值稅和企業(yè)所得稅。關(guān)于土地增值稅的相關(guān)稅收規(guī)定有《土地增值稅實(shí)施細(xì)則》和《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2006〕187號(hào)），《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅若干問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2006]21號(hào)），在成都市還應(yīng)關(guān)注《成都市地方稅務(wù)局轉(zhuǎn)發(fā)財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅若干問(wèn)題通知的通知》（成地稅函〔2006〕223號(hào)）。國(guó)稅發(fā)（2006）187號(hào)文，強(qiáng)調(diào)了土地增值稅的清算管理，規(guī)定了三種情況稅務(wù)機(jī)關(guān)可以要求開(kāi)發(fā)單位進(jìn)行土地增值稅的清算。財(cái)稅[2006]21號(hào)，規(guī)定了房地產(chǎn)企業(yè)要預(yù)征土地增值稅。“各地要進(jìn)一步完善土地增值稅預(yù)征辦法，根據(jù)本地區(qū)房地產(chǎn)業(yè)增值稅水平和市場(chǎng)發(fā)展情況，區(qū)別普通住房、非普通住房和商用房等不同類型，科學(xué)合理地確定預(yù)征率，多退少補(bǔ)。”

預(yù)征土地增值稅=預(yù)售收入×適用預(yù)征率。一般適用預(yù)征稅率為：

（1）納稅人預(yù)售普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，預(yù)征率為0.5%；（2）納稅人預(yù)售其他商品房，包括賓館，飯店，辦公寫(xiě)字樓及非預(yù)售普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，別墅，高級(jí)公寓等，預(yù)征率為2%；（3）單純土地轉(zhuǎn)讓的，預(yù)征率為3%；（4）對(duì)非房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)和單位轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)或房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)轉(zhuǎn)讓存量房的，預(yù)征率為2%。

成地稅函（2006）223號(hào)規(guī)定成都的預(yù)征率為：商用房1.5%、非普通住房1.2%、普通住房按1.2%減半。

房地產(chǎn)企業(yè)所得稅相關(guān)的規(guī)定主要有：《企業(yè)所得稅實(shí)施細(xì)則》和《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)業(yè)務(wù)征收企業(yè)所得稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2006]31號(hào)）。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)除了要遵從《企業(yè)所得稅實(shí)施細(xì)則》中關(guān)于收入、支出以及應(yīng)納稅所得額及期適應(yīng)稅率的相關(guān)規(guī)定外，政府出于房地產(chǎn)企業(yè)的特殊考慮，在國(guó)稅發(fā)[2006]31號(hào)中規(guī)定，開(kāi)發(fā)企業(yè)開(kāi)發(fā)、建造的住宅、商業(yè)用房以及其他建筑物、附著物、配套設(shè)施等開(kāi)發(fā)產(chǎn)品，在其未完工前采取預(yù)售方式銷售的，其預(yù)售收入先按預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率分季(或月)計(jì)算出當(dāng)期毛利額(預(yù)計(jì)毛利率一般不低于20%)，扣除相關(guān)的期間費(fèi)用、營(yíng)業(yè)稅金及附加后再計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，待開(kāi)發(fā)產(chǎn)品結(jié)算計(jì)稅成本后再行調(diào)整。

從現(xiàn)行的稅收政策可以看到，政府的稅收是基于這樣一個(gè)假定：房地產(chǎn)企業(yè)每一個(gè)項(xiàng)目必定有增值，每一個(gè)項(xiàng)目每一年都在盈利，企業(yè)利潤(rùn)率在20%以上。房地產(chǎn)企業(yè)涉及到的稅收種類繁多，稅負(fù)沉重，先征后清的政策加重了企業(yè)的資金負(fù)擔(dān)。如果項(xiàng)目沒(méi)有增值額，達(dá)不到20%的利潤(rùn)率，你要是想退稅，那無(wú)異于與虎謀皮。

二、 目前中小房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注的問(wèn)題

綜上所述，中小房地產(chǎn)企業(yè)目前處于極為艱難的生存環(huán)境中，在項(xiàng)目沒(méi)有啟動(dòng)以前，應(yīng)在會(huì)計(jì)核算上認(rèn)真思考，做好預(yù)案，仔細(xì)規(guī)劃，從起點(diǎn)開(kāi)始，讓會(huì)計(jì)核算具有更強(qiáng)的針對(duì)性。應(yīng)重點(diǎn)考慮的因素是：開(kāi)發(fā)資金需求、稅收政策規(guī)定和房款收入。

首先，對(duì)資金的可控性有清楚的認(rèn)識(shí)。房地產(chǎn)投入，高風(fēng)險(xiǎn)。這是一個(gè)資金密集型行業(yè)，大量資金投入的同時(shí)要承擔(dān)很大的市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)于開(kāi)發(fā)商來(lái)說(shuō)，最主要的支出中，地價(jià)和建安成本都是不可控的。當(dāng)前有很多項(xiàng)目樓面地價(jià)高于每平方的建安成本一倍或兩倍甚至是好幾倍，一旦市場(chǎng)波動(dòng)，風(fēng)險(xiǎn)極大。土地出讓方不承擔(dān)任何責(zé)任，而且還規(guī)定了一定期限內(nèi)不開(kāi)工，不銷售，有權(quán)無(wú)償收回所賣土地。敢于出高價(jià)位購(gòu)得土地的開(kāi)發(fā)商，必定是看好市場(chǎng)，對(duì)商品房有較高的價(jià)格預(yù)期。產(chǎn)品（商品房）由市場(chǎng)調(diào)節(jié)，而生產(chǎn)該產(chǎn)品的基本要素，土地不能進(jìn)入市場(chǎng)自由買賣，產(chǎn)生的結(jié)果就是商品房?jī)r(jià)格失控，資本通過(guò)壟斷獲取暴利。

對(duì)開(kāi)發(fā)商而言，廣告推銷費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用是可控的。開(kāi)發(fā)費(fèi)用取決于資金，用人計(jì)劃以及市場(chǎng)推廣計(jì)劃。從土地成本，建安成本，開(kāi)發(fā)費(fèi)用這三大項(xiàng)來(lái)看，土地成本和建安成本在整個(gè)開(kāi)發(fā)成本中占到百分之九十以上，而且合約一旦成立，必須按約定支付，否則要承擔(dān)違約責(zé)任。

其次，企業(yè)現(xiàn)金流極不平衡，很容易出現(xiàn)資金短缺，導(dǎo)致項(xiàng)目失敗。取得土地階段，要支付土地出讓金、交易費(fèi)、契稅，支付的金額大小取決于成交價(jià)，這個(gè)價(jià)格有著不斷攀升之勢(shì)，隨著土地資源的減少以及國(guó)家對(duì)土地管控的加強(qiáng)，長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看，土地價(jià)格不會(huì)呈現(xiàn)下降的趨勢(shì)。進(jìn)入產(chǎn)品設(shè)計(jì)及報(bào)建階段，設(shè)計(jì)費(fèi)用在整個(gè)開(kāi)發(fā)成本中所占的比重較小，報(bào)建費(fèi)各地收取標(biāo)準(zhǔn)不同，但至少每個(gè)平方要在一百元左右。設(shè)計(jì)費(fèi)和報(bào)建費(fèi)這兩筆費(fèi)用是在項(xiàng)目銷售前必須支付的。過(guò)去，房地產(chǎn)是賣方市場(chǎng)的時(shí)候，開(kāi)發(fā)商的現(xiàn)金流出到這里可以告一段落，現(xiàn)在，開(kāi)發(fā)商要墊錢修房子，甚至可能修好后仍賣不掉，開(kāi)發(fā)商的資金壓力陡增。為了讓房子很快的賣出去，要采取一些營(yíng)銷手段，銷售前進(jìn)行大量廣告宣傳，這種支出取決于開(kāi)發(fā)商的資金實(shí)力，以及對(duì)市場(chǎng)的預(yù)期。

基于上述原因，一個(gè)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目，產(chǎn)生大量的資金流出，除了要在戰(zhàn)略上進(jìn)行總體規(guī)劃以外，把握好資金的管理和核算是項(xiàng)目能否成功的另一個(gè)關(guān)鍵。會(huì)計(jì)怎樣在支出和收入上把好核算關(guān)，盡可能的將支出延后，必須在項(xiàng)目啟動(dòng)之前有所考慮。

1． 收入確認(rèn)適時(shí)延后，爭(zhēng)取多種銷售形式。眾所周知，要使稅負(fù)降低，一定是在收入和成本費(fèi)用上想辦法。收入上作文章無(wú)非有兩種手段：一個(gè)是“延遲”，一個(gè)是“少記”。所以，會(huì)計(jì)在核算要盡量配合銷售部門，在收入的金額和時(shí)間的確認(rèn)上爭(zhēng)取企業(yè)利潤(rùn)的最大化。比如，按照國(guó)稅發(fā)（2006）187號(hào)文件的規(guī)定，“房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)將開(kāi)發(fā)產(chǎn)品用于職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)、對(duì)外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他單位和個(gè)人的非貨幣性資產(chǎn)等，發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)應(yīng)視同銷售房地產(chǎn)， 其收入按下列方法和順序確認(rèn)：（1）按本企業(yè)在同一地區(qū)、同一年度銷售的同類房地產(chǎn)的平均價(jià)格確定；（2）由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)參照當(dāng)?shù)禺?dāng)年、同類房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格或評(píng)估價(jià)值確定。”視同銷售，相對(duì)來(lái)說(shuō)銷售價(jià)格和收入確認(rèn)時(shí)間有一定的自由度。可以運(yùn)用這一規(guī)定，將視同銷售延后至項(xiàng)目清算時(shí)來(lái)確定，所達(dá)到的效果是可以延遲營(yíng)業(yè)稅及附加、預(yù)征土地增值稅、預(yù)征企業(yè)所得稅，為企業(yè)爭(zhēng)取到更多的資金使用時(shí)間，另外，在價(jià)格上有一定的空間，可以使銷售收入在數(shù)額上減少，從而達(dá)到減少交稅支出。當(dāng)然，開(kāi)發(fā)企業(yè)還可以創(chuàng)造其他的視同銷售形式。

2． 按不同物業(yè)形態(tài)分類核算收入，注重增值額。為了滿足市場(chǎng)需求或者是規(guī)劃的要求，每個(gè)項(xiàng)目大多數(shù)會(huì)有車庫(kù)、商業(yè)（會(huì)所）、住宅等不同物業(yè)形態(tài)，對(duì)每一種物業(yè)形態(tài)的收入應(yīng)該分開(kāi)核算，這樣做不僅是為了滿足管理上的需要，更重要的一點(diǎn)是為土地增值稅的預(yù)交和清算打下基礎(chǔ)。同時(shí)，注意住宅的面積是否在規(guī)定的普通住宅范圍以內(nèi)，如果有超過(guò)規(guī)定面積的一定要和沒(méi)有超過(guò)面積的分開(kāi)核算，目的是為了滿足土地增值稅的規(guī)定。

如果項(xiàng)目推出的是精裝房，建議最好把裝修收入和房款收入分開(kāi)核算，售房合同和裝修合同分開(kāi)。這樣做的好處是：（1）不至于導(dǎo)致增值額上升，增值率過(guò)大，多交土地增值稅；（2）把裝修質(zhì)量和房屋建筑質(zhì)量分開(kāi)，不要讓兩個(gè)不同事項(xiàng)的質(zhì)量問(wèn)題相互影響，導(dǎo)致延遲交房或者交不了房。當(dāng)然是否把裝修款和房款分開(kāi)并不是絕對(duì)的。還取決于銷售策略和成本的比較。比如，為了在銷售上取得一定的市場(chǎng)優(yōu)勢(shì)，對(duì)外宣布每平方米贈(zèng)送一千元裝修費(fèi)，那么一定是把裝修費(fèi)包括在房?jī)r(jià)中的。這樣做是不是就多交了土地增值稅呢？那不一定。因?yàn)榘赐恋卦鲋刀惖囊?guī)定，開(kāi)發(fā)企業(yè)沒(méi)有取得金融機(jī)構(gòu)利息證明時(shí)，開(kāi)發(fā)費(fèi)用按開(kāi)發(fā)成本加上土地取得成本乘10%作為扣除項(xiàng)目，按這一規(guī)定，開(kāi)發(fā)費(fèi)用和開(kāi)發(fā)成本成正相關(guān)關(guān)系，裝修成本可以計(jì)入開(kāi)發(fā)成本，開(kāi)發(fā)費(fèi)用隨之增加。

3． 按收付實(shí)現(xiàn)制原則確認(rèn)收入，盡可能不代墊預(yù)交稅金。按照政府的相關(guān)規(guī)定，開(kāi)發(fā)企業(yè)沒(méi)有取得預(yù)售許可之前以排號(hào)費(fèi)、誠(chéng)意金等任何形式向客戶收取費(fèi)用都是違規(guī)的。但是在現(xiàn)實(shí)中，以各種名目收取費(fèi)用既是企業(yè)的銷售策略，也是快速回收資金的手段。作為會(huì)計(jì)人員不支持這種不合規(guī)的營(yíng)銷手段，為了公司的利益，如果收取了可以大多數(shù)暫時(shí)在其他應(yīng)付款中進(jìn)行核算。這種行為，政府的行政部門如房地產(chǎn)管理局可能會(huì)來(lái)干涉，但是稅務(wù)機(jī)關(guān)的態(tài)度是視為你收取了房款，把稅交了既可。對(duì)于各類收入，要按照收付實(shí)現(xiàn)制原則進(jìn)行確認(rèn)。同時(shí)在核算中，一定要結(jié)合公司產(chǎn)品的設(shè)計(jì)規(guī)則，物業(yè)形態(tài)，營(yíng)銷方案進(jìn)行。注意遵守會(huì)計(jì)制度和稅法的規(guī)定。

4． 按配比原則確定期間費(fèi)用。由于項(xiàng)目的現(xiàn)金流極不平衡，取得銷售收入前有大量的現(xiàn)金流出，這些流出中包括運(yùn)營(yíng)費(fèi)用和廣告費(fèi)用。按照一般的會(huì)計(jì)習(xí)慣，當(dāng)費(fèi)用發(fā)生時(shí)，記入當(dāng)期的管理費(fèi)用或者是銷售費(fèi)用。這種核算方法沒(méi)有考慮國(guó)稅發(fā)[2006]31號(hào)文件對(duì)開(kāi)發(fā)企業(yè)的影響。國(guó)稅發(fā)[2006]31號(hào)文件中第一條關(guān)于未完工開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的稅務(wù)處理問(wèn)題這樣規(guī)定的：“開(kāi)發(fā)企業(yè)開(kāi)發(fā)、建造的住宅、商業(yè)用房以及其他建筑物、附著物、配套設(shè)施等開(kāi)發(fā)產(chǎn)品，在其未完工前采取預(yù)售方式銷售的，其預(yù)售收入先按預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率分季(或月)計(jì)算出當(dāng)期毛利額，扣除相關(guān)的期間費(fèi)用、營(yíng)業(yè)稅金及附加后再計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，待開(kāi)發(fā)產(chǎn)品結(jié)算計(jì)稅成本后再行調(diào)整。

經(jīng)濟(jì)適用房項(xiàng)目必須符合建設(shè)部、國(guó)家發(fā)展改革委員會(huì)、國(guó)土資源部、中國(guó)人民銀行《關(guān)于印發(fā)〈經(jīng)濟(jì)適用房管理辦法〉的通知》（建住房〔2004〕77號(hào)）等有關(guān)法規(guī)的規(guī)定，其預(yù)售收入的計(jì)稅毛利率不得低于3%。開(kāi)發(fā)企業(yè)對(duì)經(jīng)濟(jì)適用房項(xiàng)目的預(yù)售收入進(jìn)行初始納稅申報(bào)時(shí)，必須附送有關(guān)部門的批準(zhǔn)文件以及其他相關(guān)證明材料。凡不符合規(guī)定或未附送有關(guān)部門的批準(zhǔn)文件以及其他相關(guān)證明材料的，一律按銷售非經(jīng)濟(jì)適用房的規(guī)定計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。

而非經(jīng)濟(jì)適用房開(kāi)發(fā)項(xiàng)目預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率按以下規(guī)定確定：（１）開(kāi)發(fā)項(xiàng)目位于省、自治區(qū)、直轄市和計(jì)劃單列市人民政府所在地城市城區(qū)和郊區(qū)的，不得低于20％。（２）開(kāi)發(fā)項(xiàng)目位于地及地級(jí)市城區(qū)及郊區(qū)的，不得低于15%。（３）開(kāi)發(fā)項(xiàng)目位于其他地區(qū)的，不得低于10％。”

這一規(guī)定表明，一旦開(kāi)始銷售，就要按20% 的毛利率預(yù)征所得稅。那么就有可能會(huì)出現(xiàn)這樣的情況：如果項(xiàng)目在今年六七月份開(kāi)始投入，而到第二年的三四月份才開(kāi)始銷售，那么為項(xiàng)目正常運(yùn)行而在前期投入的運(yùn)營(yíng)費(fèi)用作為期間費(fèi)用記入管理費(fèi)用和銷售費(fèi)用，在年末作為虧損轉(zhuǎn)入末分配利潤(rùn)，但是到第二年有了預(yù)收房款收入時(shí)，沒(méi)有用于抵扣按20%預(yù)計(jì)毛利率而預(yù)交所得稅，對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)是一個(gè)損失，雖然在項(xiàng)目結(jié)束后要進(jìn)行匯算清交，但是對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)至少是損失了資金利息。因此，會(huì)計(jì)核算上一定要預(yù)先想到按照稅法要求的配比原則，可以在項(xiàng)目開(kāi)始銷售以前所發(fā)生的運(yùn)營(yíng)費(fèi)用，先行記入待攤費(fèi)用中，在取得預(yù)售收入時(shí)轉(zhuǎn)入管理費(fèi)用，運(yùn)用配比原則，抵消國(guó)稅發(fā)[2006]31號(hào)對(duì)企業(yè)預(yù)交所得稅的影響。

5． 按權(quán)責(zé)發(fā)生制核算開(kāi)發(fā)成本。土地增值稅和企業(yè)所得稅是企業(yè)最為沉重的負(fù)擔(dān)，在這場(chǎng)利益的博弈中，處于有利地位的自然是手握公權(quán)力的稅務(wù)機(jī)關(guān)。作為弱勢(shì)群體的開(kāi)發(fā)商，唯一可做的就是仔細(xì)研究稅法，分析項(xiàng)目所在地的市場(chǎng)，把成本費(fèi)計(jì)劃在一個(gè)具有可行性的水平上。土地增值稅以及企業(yè)所得稅的大小取決于兩個(gè)因素，收入和開(kāi)發(fā)成本、開(kāi)發(fā)費(fèi)用的大小（土地增值稅實(shí)施細(xì)則和國(guó)稅發(fā)（2006）187號(hào)文件有很多規(guī)定，本文不是有關(guān)稅收籌劃的文章為敘述方便做了簡(jiǎn)化）。那么我們肯定應(yīng)該從收入和成本、費(fèi)用兩個(gè)方面來(lái)考慮在核算上的要求，收入基本確定的情況下，開(kāi)發(fā)成本的大小起著決定性的作用。

土地增值稅的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)是地方稅務(wù)局，為了征管方便，一般情況下要求開(kāi)發(fā)企業(yè)對(duì)所有建安企業(yè)實(shí)行代扣代交建安稅。大家知道，一個(gè)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目從設(shè)計(jì)到最后交房總會(huì)涉及到十幾個(gè)甚至是幾十個(gè)單位，稅務(wù)機(jī)關(guān)無(wú)力對(duì)每一家單位的收入進(jìn)行核實(shí)，而是抓住開(kāi)發(fā)企業(yè)這個(gè)源頭進(jìn)行征管。這個(gè)時(shí)候，會(huì)計(jì)上要把開(kāi)發(fā)成本的支出按照“總包”和“分包”進(jìn)行分類，出于對(duì)稅收要求的考慮，應(yīng)該按權(quán)責(zé)發(fā)生制核算成本，不低估費(fèi)用。

開(kāi)發(fā)費(fèi)用是指與房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目有關(guān)的銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用，企業(yè)所得稅允許在稅前列支的期間費(fèi)用和土地增值稅規(guī)定有所不同。要注意確定開(kāi)發(fā)成本和開(kāi)發(fā)費(fèi)用之間合理的比例關(guān)系。并關(guān)注土地增值稅實(shí)施細(xì)則中的有關(guān)規(guī)定。

土地增值稅實(shí)施細(xì)則規(guī)定，財(cái)務(wù)費(fèi)用支出的利息能否提供金融機(jī)構(gòu)證明是關(guān)鍵要素，如果不能提供金融機(jī)構(gòu)的證明，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用按取得土地使用權(quán)所支付的金額、開(kāi)發(fā)成本規(guī)定計(jì)算的金額之和的10%以內(nèi)計(jì)算扣除。中小房地產(chǎn)企業(yè)目前很難取得銀行貸款，因此可以說(shuō)利息支出提供金融機(jī)構(gòu)的證明幾乎不可能。所以，按取得土地使用權(quán)所支付的金額、開(kāi)發(fā)成本規(guī)定計(jì)算的金額之和就成為了允許扣除開(kāi)發(fā)費(fèi)用大小的決定性因素。取得土地使用權(quán)所支付的金額在項(xiàng)目開(kāi)始前就已經(jīng)支付了，只有開(kāi)發(fā)成本是在項(xiàng)目建設(shè)過(guò)程陸續(xù)支付，按照“總包”和“分包”進(jìn)行核算。在這個(gè)過(guò)程中，一定要注重權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，并做好工程的預(yù)算和決算。否則，不僅僅是在土地增值稅清算上要多交稅，而且在企業(yè)所得稅的計(jì)算上也會(huì)出現(xiàn)多交稅的情況。

責(zé)任編輯 李 萍