新會計準則下的公允價值運用淺析

[摘 要] 本文從公允價值定義出發，分析了引入公允價值的必要性。對公允價值在新會計準則中的運用進行了介紹，并分析了公允價值的局限性。

[關鍵詞] 公允價值 新會計準則 必要性

公允價值，是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額。在引入公允價值過程中，我國充分考慮了國際財務報告準則中公允價值應用的三個層次，即：第一，存在活躍市場的資產或負債，活躍市場中的報價應當用于確定其公允價值；第二，不存在活躍市場的，參考熟悉情況并自愿交易的各方最近進行的市場交易中使用的價格或參照實質上相同的其他資產或負債的當前公允價值；第三，不存在活躍市場，且不滿足上述兩個條件的，應當采用估值技術等確定資產或負債的公允價值。

一、引入公允價值的必要性

隨著我國資本市場的發展，股改的基本完成，越來越多的股票、債券、基金等金融產品在交易所持牌上市，使得這類金融資產的交易已經形成了較為活躍的市場。對于金融及衍生金融工具來說，由于其具有價值變化較大的屬性，用歷史成本計量無法正確反映其市場價值，只有用公允價值才能更好的反映其市場價值。在此情況下，適度、謹慎地引入公允價值這一計量屬性，更能反映企業的現實情況，對財務報告使用者的決策更加有用，才能更好地實現我國會計準則與國際財務報告準則的趨同。

1.公允價值符合決策有用觀的財務報告目標。受托責任觀認為，財務報告目標就是以恰當的形式有效地反映和報告資源受托責任，在該觀點下主要采用歷史成本計量屬性。隨著資本市場的快速發展及其在資源配置中主導地位的確立，社會對財務信息決策有用性的要求越高，促使財務報告的目標由以受托責任觀為主轉向以決策有用觀為主。而與決策有用觀相適應的公允價值也將會有更大的發展空間。

2.公允價值符合會計的配比原則。公允價值使得成本和收益不僅僅局限于經濟內容、時間、數量方面的配比，還體現在計量屬性方面的配比。按照現行的會計準則，收入按現行市價計量，而成本費用卻按歷史成本計量，不能達到真正意義上的配比，不能真實地反映企業的收益。

3.公允價值有利于資本保全。資本保全的理論要求企業在生產經營過程中，成本補償和利潤分配要保持資本的完整性，保證權益不受侵蝕。采用公允價值作為計量屬性，符合實物資本維護的理論。在以公允價值進行初始計量與后續計量的情況下，各要素的價值表現能夠不斷地反映現實中變化了的資產價值，更好地保全資本。

二、公允價值在新會計準則中的運用

1.在金融工具中的運用。以公允價值計量的金融工具主要包括交易性金融資產和金融負債，例如企業以賺取差價為目的從二級市場購入的股票、債券、基金等。此外，企業可以基于風險管理需要或為消除由于金融資產或金融負債的計量基礎不同所導致的相關利得或損失在會計確認和計量方面不一致情況等，直接指定某些金融資產或金融負債以公允價值計量，且其變動直接計入當期損益。

2.在投資性房地產中的運用。投資性房地產，是指能夠單獨計量和出售的，為賺取租金或資本增值而持有的房地產。當企業有確鑿證據表明其公允價值能夠持續可靠取得的，可采用公允價值計量模式。采用公允價值計量的投資性房地產的折舊、減值或土地使用權攤銷價值直接反映在公允價值變動中，并通過“公允價值變動損益”對企業利潤產生影響，而不再單獨計提。

3.在非貨幣性資產交換中的運用。對于非貨幣性資產交換，換入資產入賬價值的確定可采用公允價值和賬面價值兩種計量方式。同時滿足具有商業實質或者公允價值能夠可靠計量，非貨幣性資產交換按照換出資產的公允價值為基礎進行入賬；如果換入資產的公允價值比換出資產的公允價值更可靠，則按照換入資產的公允價值確定入賬價值。

4.在債務重組中的運用。以非現金資產清償債務的，債務人應當將重組債務的賬面價值與轉讓的非現金資產公允價值之間的差額，計入當期損益。轉讓的非現金資產公允價值與其賬面價值之間的差額，計入當期損益。將債務轉為資本的，債務人應當將債權人放棄債權而享有股份的面值總額確認為股本/實收資本，股份的公允價值總額與股本/實收資本之間的差額確認為資本公積，重組債務的賬面價值與股份的公允價值總額之間的差額，計入當期損益。

5.在非同一控制下的企業合并中的運用。非同一控制下的企業合并，購買方在購買日對作為企業合并對價付出的資產、發生或承擔的負債應當按照公允價值計量，公允價值與其賬面價值的差額，計入當期損益。在此規定下，可能產生商譽。負商譽復核后直接計入當期損益，對正商譽應按照資產減值準則的規定，期末進行減值測試，不允許攤銷。

6.在資產減值中的運用。減值測試，確定資產可收回金額時，要按照資產或資產組的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量的現值兩者之間較高者確定。

三、公允價值的局限性

公允價值作為一種新的計量模式，從相關性的角度來看，有其自身的優勢。尤其是在市場有效的情況下，能夠提供相關的會計信息。但其缺點也是明顯的，一是公允價值計量技術難掌握，涉及許多估計、假設和判斷，易造成可靠性較差；二是有人會利用這點，制造虛假的會計信息。

針對上述兩點局限性，除了加強CPA外部審計外，首先應提高公允價值的可操作性，優化市場資產或負債的估價系統，企業內部應建立恰當的估計其資產或負債公允價值政策和程序、使用第三方定價服務等。同時，加強計量理論研究，引入先進電子計算機技術，有利于公允價值在操作層面的推廣。另外，還有賴于企業管理層的守法精神、道德素質和社會風氣，還應加強相關法律對操作行為的規范，為公允價值全面應用提供保障。

參考文獻：

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