固定樣本量抽樣在審計實務中的運用

現以審計人員對某一單位材料采購業務的內部控制進行評價的審計為例，分析固定樣本量抽樣的運用。

審計人員在審計時，先要調查該單位材料采購業務的內部控制。審計人員可以找公司財務人員和公司倉庫管理人員進行詢問。通過詢問了解該單位在原材料采購管理上的制度。調取企業有關原材料采購的內部控制制度進行審閱等。假定通過以上步驟，審計人員了解到該單位材料采購內部控制為：①生產部門、倉儲部門提出請購，開出請購單；②采購部門主管審批后開出訂購單；③驗收部門驗收后開出驗收報告；④會計部門核對請購單、訂購單、驗收單、發票后付款。隨后，審計人員便可運用固定樣本量抽樣方法對該單位材料采購管理制度的有效性進行審計。

（一）確定審計目的和抽樣總體

本例中，審計的目的是查明被審計單位的材料采購業務是否符合上述內部控制制度，而不必對材料采購業務錯誤金額的大小做出估計。

審計的抽樣總體是該單位本年度所有材料采購業務。根據前期調查的結果，本年度該單位共有975筆材料采購業務。審計人員先對這些業務按時間先后順序做出排列并編號，起始號碼為001，終止號碼為975。

（二）定義“違反”、“誤差”的標準

審計人員在發現某一筆材料采購業務滿足以下條件之一時，就可以認定該筆業務違反了內部控制：①未經請購和審批已開出訂單購料（無請購單或者內容不符）；②材料未經驗收卻已入庫（無驗收簽章）；③購貨訂單、驗收單與供應商發票不一致卻已付款。

（三）確定相關因素

審計人員審計時還要確定審計的可信賴程度，最大可容忍誤差，預期總體誤差等相關因素。

可信賴程度是預計樣本代表總體的百分比（可靠程度），風險是樣本不代表總體的百分比。比如：如果審計人員選擇95%的可信賴程度，表示：要有5%的風險去接受抽樣結果代表的結論與實際不符。審計人員要根據實際情況和歷史經驗確定可信賴程度的水平。

最大可容忍誤差是抽樣結果可以達到審計目的時，審計人員愿意接受的審計對象總體的最大誤差。最大可容忍誤差是審計人員認為該內部控制能有效依賴的最大誤差率。當總體誤差超過可容忍誤差時，審計人員要降低對內部控制的信賴程度。

預期總體誤差是審計對象總體預計存在的誤差程度，即被審計單位內部控制失去效能的所有控制無效事件的比例。審計人員可根據以前年度審計發現誤差率及經驗進行估計。

其中最大可容忍誤差，預期總體誤差是兩個比較容易混淆的內容，其關系為：

1.可容忍誤差是審計人員根據被審計項目的重要性來確定可以接受的審計對象的最大會計誤差，是審計人員對被審單位會計報表的合法性和公允性發表意見的底線。超過可容忍誤差則為審計人員所不能接受，必須進行詳細審計。

2.預期總體誤差是審計人員預計被審計單位內部控制程序失去效能而產生差錯和舞弊的可能性。預期總體誤差是審計人員根據被審計單位經營管理狀況確定的，而可容忍誤差是審計人員根據被審計對象的重要性程度來決定的。因此，預期總體誤差已經包含在可容忍誤差之中，預期總體誤差永遠小于可容忍誤差。

假定本例中，審計人員確定：可信賴程度為95%，最大可容忍誤差為6%，預期總體誤差為3%。

（四）確定樣本量

確定樣本量是固定樣本量抽樣的重點工作，主要采用的方法是查表法。

查表法需要查“屬性抽樣樣本量表”。查表時需要注意確定可信賴程度、可容忍誤差、預期總體誤差三個相關因素。根據三個相關因素查表查得抽樣方案，通常用符號N（C）來表示，N－樣本量，C－允許的誤差數。

本例中需要查“可靠程度為95%屬性抽樣樣本量表”。最大可容忍誤差為6%，預期總體誤差為3%。如表：

可靠程度為95%屬性抽樣樣本量表

查表得到抽樣方案是195（6），表示需要抽取195個樣本。如果誤差數在6個以內，這個內部控制可以接受；如果超過6，表示不可以信賴。

（五）選取并審查樣本

1.選樣，選出要審查的195個樣本。選樣通常采用系統選樣法進行選樣。

系統選樣法又稱等距抽樣法，是在審計對象總體中按一個或幾個隨機起點，每隔一定間隔等距離地選取樣本量的一種抽樣方法。

審計人員選取兩個隨機點。抽樣間隔＝975*2／195＝10；在001至010之間選取兩個隨機點，假定選擇004和008；從004和008開始，每隔10筆材料采購業務選取一個樣本。即第004、014、024……和008、018、028……筆材料采購業務被選出作為樣本審查。

2.審查，審查選出的195個樣本。參照“違反”、“誤差”標準，審計選出的樣本。查看有無未經請購和審批已開具訂單購料（無請購單或者內容不符）；有無材料未經驗收卻已入庫（無驗收簽章）；有無購貨訂單、驗收單與供應商發票不一致卻已付款等情況。

3.記錄，在審計工作底稿上記錄下“違反”內部控制的樣本數。

（六）評價抽樣結果

從樣本的審查結果推斷總體，不僅要考慮“違反”內部控制的樣本數，也要考慮誤差的性質（有無發現欺詐、舞弊或逃避內部控制發生）。

1.審計中若無發現欺詐、舞弊或逃避內部控制時：（1）抽查查出誤差數≤允許的誤差數，得到總體最大誤差≤可容忍最大誤差，這時審計人員可以得出結論內部控制有效；（2）抽查查出誤差數>允許的誤差數，得到總體最大誤差>可容忍最大誤差，這時審計人員可以不依賴該內部控制，擴大實質性測試，增加實質性測試樣本量。

2.審計中若發現有欺詐舞弊或逃避內部控制時，不論多少均不依賴該內部控制，采用詳細審計。

假定本例審計中無發現欺詐、舞弊或逃避內部控制情況，且抽查查出誤差數為1。因抽查查出誤差數1≤允許的誤差數6，得到總體最大誤差≤可容忍最大誤差，則審計人員可以得到結論，總體誤差不超過6%的可信賴程度為95%。

（七）書面說明抽樣程序

做完以上審計工作，審計人員要在審計工作底稿上以書面形式說明以上步驟。得出結論：審計人員有95%的把握確信975筆材料采購業務違反內部控制的比率不超過6%。同時也有5%的風險表明975筆材料采購業務違反內部控制的比率超過6%。

固定樣本量抽樣的目的是對被審計單位內控制度的制定和執行情況是否合法、合規及符合制度等情況進行檢測，并做出評價。固定樣本量抽樣是一種成本較低的抽樣方法。如果通過固定樣本量抽樣得出結論，被審計單位內部控制制度值得信賴，則審計人員可以減少實質性測試的數量以降低審計成本。反之，如果審計人員認為被審單位內控制度不值得信賴，則可以不實施內部控制審計，直接進行實質性測試。

審計人員對被審單位會計報表的合法性和公允性表示意見，必須涉及審計項目的貨幣價值量方面的問題。因此審計人員可以不進行內部控制審計，而直接進行實質性測試，但是決不可以只進行內部控制審計而不進行實質性測試。

（作者單位：增城市廣播電視大

學、增城市東方職業技術學校）