財務會計與稅務會計的差異及協調

吳康為

摘要：基層稅務機關和企業財務人員普遍反映稅法與會計制度的分離是必要的。但是，稅收制度與會計制度的博弈加大了兩者的差異，一方面增加納稅人財務核算的成本，另一方面也不利于稅收征管機構的征收管理。2006年頒布的所得稅會計準則，要求采用資產負債表債務法，計算所得稅費用，引入計稅基礎計量暫時性差異，同時確認遞延所得稅資產或負債。

關鍵詞：財務會計；稅務會計；差異；協調

中圖分類號：F234.4文獻標志碼：A文章編號：1673-291X(2008)08-0086-02

一、稅務會計范式與模式

稅務會計要處理的是稅務中的會計問題或會計中的稅務問題。由于各國經濟模式、歷史傳統各異，各時期的稅收法律對會計的要求與會計規范中處理涉稅事項的方法不同，形成了稅務會計與財務會計的不同范式以及與其相適應的稅務會計模式。

(一)稅務會計與財務會計完全統一范式

該范式認為，在稅法與會計差異較小的法律環境下，稅務會計就是會計準則、會計制度規范的涉稅事項的會計處理。它只是財務會計中的稅務事項部分不必獨立出來。稅務會計主要解決兩個問題：一是如何在會計收入或會計所得基礎上調整計算應稅收入或應稅所得并確定應納稅額。二是按會計準則對稅款費用等進行確認、計量和記錄。

(二)稅務會計與財務會計各自獨立范式

該范式基于所得稅會計的現實，認為稅法對會計的規定與會計準則、會計制度對會計的規范是完全不同的兩個體系，它們各自獨立，具有完全不同的理論體系、是完全獨立的專業會計。財務會計、管理會計和所得稅會計本質上是相互獨立的工作過程。它們都以重要的營運信息作為最基本的數據來源，其核算過程僅僅是分別采用了不同的組合方式。

(三)稅務會計相對獨立范式

該范式認為，會計與稅務既相互依存又相對獨立，兩者之間有分離、有交叉、有融合，最終目標一致。具體目標不同。除此之外，稅務會計與企業財務管理也有密切的關系，因為進行稅務籌劃，為企業爭取最大稅收利益的價值要遠遠大于反映企業應納稅金的價值。

根據以上三種不同的稅務會計范式，將各自的稅務會計模式列表對比如下：

二、新準則對我國所得稅差異的影響

(一)原則性差異

所得稅法對會計制度的偏離，反映在使用會計的“有用原則”上，目的是充分反映企業經營活動的風險和不確定性，保證報表使用者獲得可靠的會計信息。稅法具有法的嚴肅性，其計稅依據的確定必須具有客觀性和唯一性，不能帶有主觀性和不確定性，因而也就不能認同會計中為反映市場給企業帶來的風險和不確定性而做出的主觀估計和判斷。

1稅法有限度地承認謹慎性原則

企業會計準則強調謹慎性原則，對交易或者事項進行會計確認計量和報告應保持應有的謹慎，不應高估資產或收益，低估負債或費用，適用于不確定環境下對收入和費用的確認。稅法強調確定性原則，對謹慎性原則只是有限度地承認。對謹慎性原則的承認無異于讓稅務部門在一定程度上替企業承擔了經營風險；謹慎性原則確認的資產損失沒有交易憑據，不符合稅法的可靠性要求；謹慎性原則常常依賴會計人員的職業判斷，難以取信于稅務部門。

2稅法否定重要性原則

會計信息應反映與企業財務狀況、經營成果和現金流量有關的所有重要交易或者事項。重要性原則要求企業在會計核算過程中根據交易或事項的重要程度采用不同核算方式。對于次要的會計事項，可以適當簡化處理。稅法不承認重要性原則，企業所得稅三檔稅率和減免政策，以及所得稅法對虧損彌補年限的期限限制，都要求準確地計算應納稅所得額，從而合理地施行相關政策，而且重要性的評價，很大程度上取決于會計人員的主觀職業判斷。

3稅法肯定實現原則

權益法下的投資收益核算不符合實現原則，投資企業按持股比例將被投資企業的凈收益確認為自己的收益。稅法出于可靠性考慮，在投資存續期間，年末確認的投資收益應當在實際分配收益時確認；在投資收回或轉讓時再調整納入應稅所得。

(二)稅基保全差異

稅法的基本目標是保障財政收入，財政收入是用來滿足政府機構和公共開支的，財政收支一般都要納入政府預算，有很強的計劃性和時間性，而且稅款必須是現實的收入，不能是預期或虛假的收入，否則，可能造成財政赤字，引發通貨膨脹等一系列問題。

(三)政策導向差異

稅收是國家重要的經濟杠桿之一。其作用不僅在于參與國民收入的分配、取得財政收入，而且還在于通過稅收政策調節宏觀經濟、達到一定的社會經濟發展目標。因此，稅法中包括一些對企業經濟行為進行獎勵或限制的條款及對社會弱勢群體收入進行優惠的條款。結果是一部分會計所得免于納稅，或者一部分支出的扣除標準相對于類似支出項目有所不同。這些鼓勵類和限制類條款均體現了國家的政策導向。

三、我國所得稅差異協調的對策

所得稅差異的“協調”，不是簡單的調和。協調過程不是把所得稅差異看作一種“弊端”加以革除，刻意追求一致；而是從實際需要出發按照成本效益原則，立足于會計制度和稅收法規的相互借鑒，促進兩者的自身完善，形成良性互動的關系，從而根本上解決會計與稅收的差異，實現會計核算與稅收征管的雙贏。

(一)所得稅差異協調的總體思路——完善會、稅體系并相互協調

在協調所得稅差異的過程中，可以按照差異的類別進行相應的協調。對可消除或縮小的差異就消除或縮小，對部分必須存在的差異必須承認其存在的合理性，并通過建立稅務會計的方式進行協調。因此，會計制度和稅收法規兩者自身的完善是協調差異的前提和必然要求。

1完善會計制度體系

首先要加快完善我國的財務會計概念框架。財務會計概念框架可以保持會計準則相關文件內在邏輯的一致性，避免不同準則之間的矛盾或沖突，保證會計準則體系的完整性和縝密性；減少準則制定過程中學派之間的爭論，從而保證會計準則的科學性。

其次，加快構建我國稅務會計理論體系，加快促進稅務會計在我國的實施步伐。理論界對稅務會計的特征、體系、方法都有比較多的關注。結合我國特殊的政治體制和現代企業制度框架結構，在確保稅法的高度權威性、嚴肅性以及會計制度獨立性的前提下，可以運用所得稅會計來尋求會計制度和稅法的共同點，協調兩者存在的矛盾沖突。

2完善稅制

全國人大通過的《中華人民共和國企業所得稅法》已于2008年1月1日起施行，盡管新所得稅法比較完善，但仍存在不足之處：如收入、費用和稅前扣除標準確認的思維定勢和路徑依賴問題一時間難以徹底消除；稅收優惠政策的實施主觀性、隨意l生較大，缺乏稅法的統一和嚴肅性。這些缺陷在某種程度上降低了稅法的可操作性，增加了計稅的差異項目，不利于差異協調和稅收的征管，還需要在實行過程中不斷完善。

3在制度建設中注意會計與稅收之間的相互協調

會計在制度建設中考慮與稅法的協調，同時，稅法在一定程度上要主動向會計制度靠攏，只有這樣才能在經濟不斷發展的條件下實現差異的動態協調。目前，我國已經在會計制度與稅收協調方面已經有所體現。

(二)所得稅差異協調的具體思路——建立企業稅務會計制度及部門

迄今為止，對稅務會計的概念界定依舊是見仁見智，總結理論界的各種觀點，我們比較推崇以下觀點：稅務會計是會計學科的一個獨立分支，是納稅人根據國家稅法，以貨幣為計量單位，運用會計的專門方法和自身的特定方法，反映、預測、規劃和監督稅務資金運動，確定課稅依據和應納稅款，確保財政收入和向稅務機關提供納稅信息的一門專業會計。

稅務會計體系是三維一體的：從稅種的角度看，它不僅包括所得稅會計，增值稅、消費稅、營業稅等流轉稅會計，還包括其他稅法與會計準則規定有差異的稅種會計；從會計核算的角度看，包括涉稅會計核算、納稅申報和納稅籌劃；從提供會計信息的角度看，它不僅能為納稅人提供有關稅金支出的財務分析，有助于納稅籌劃的實現，而且能為稅務機關的征管、稽查提供相關會計信息。如下圖所示：

[責任編輯柯黎]