新準(zhǔn)則下我國(guó)企業(yè)年金基金問(wèn)題研究

摘要：企業(yè)年金基金與基本養(yǎng)老保險(xiǎn)、個(gè)人儲(chǔ)蓄性養(yǎng)老保險(xiǎn)、并稱(chēng)城鎮(zhèn)職工養(yǎng)老保險(xiǎn)體系三大支柱。我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求企業(yè)年金基金實(shí)行繳費(fèi)確定型模式和市場(chǎng)化投資運(yùn)營(yíng)，并對(duì)企業(yè)年金基金的確認(rèn)、計(jì)量和列報(bào)作了規(guī)定，因此企業(yè)年金的管理和會(huì)計(jì)處理問(wèn)題成為我國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中非常重要的內(nèi)容。自《企業(yè)年金試行辦法》試行兩年來(lái)的實(shí)踐證明，我國(guó)企業(yè)年金制度正在逐漸發(fā)展和完善中。

關(guān)鍵詞：企業(yè)年金；基金；凈資產(chǎn)

中圖分類(lèi)號(hào)：Ｆ840．6 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：Ａ 文章編號(hào)：1673－291Ｘ（2008）02－0100－02

2004年，勞動(dòng)和社會(huì)保障部以部長(zhǎng)令的形式陸續(xù)發(fā)布了《企業(yè)年金試行辦法》、《企業(yè)年金基金管理試行辦法》和《企業(yè)年金基金管理機(jī)構(gòu)資格認(rèn)定暫行辦法》。根據(jù)上述法規(guī)的規(guī)定，企業(yè)年金應(yīng)采取設(shè)立基金并托管的方式運(yùn)行。這就將企業(yè)年金范圍限定在了信托型養(yǎng)老保險(xiǎn)這種形式。因此，對(duì)企業(yè)年金的規(guī)范使得對(duì)企業(yè)年金的會(huì)計(jì)處理的規(guī)范成為必要，也使得企業(yè)年金的單獨(dú)確認(rèn)成為可能。

同時(shí)，由于我國(guó)的企業(yè)年金允許進(jìn)入資本市場(chǎng)，企業(yè)年金管理及運(yùn)作的風(fēng)險(xiǎn)大大增加，使得年金的受益人及社會(huì)各界均較為關(guān)注企業(yè)年金的運(yùn)作情況及其資產(chǎn)的保值增值。因此，企業(yè)年金基金準(zhǔn)則也要求將企業(yè)年金基金作為獨(dú)立的會(huì)計(jì)主體進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和列報(bào)。

另一方面，將企業(yè)年金作為獨(dú)立的會(huì)計(jì)主體進(jìn)行會(huì)計(jì)處理和列報(bào)，也有助于提供關(guān)于企業(yè)年金財(cái)務(wù)狀況、凈資產(chǎn)變動(dòng)等方面的有用信息，進(jìn)而反映相關(guān)各方受托責(zé)任的履行情況，是國(guó)際通行的做法。

一、企業(yè)年金實(shí)施的方式

企業(yè)年金實(shí)施的方式有兩種：一是繳費(fèi)確定型，是指按照一個(gè)固定的公式確定一個(gè)繳費(fèi)率，而且固定不變，但未來(lái)的養(yǎng)老金支付金額卻是變量。二是養(yǎng)老金確定型，是指未來(lái)領(lǐng)取的養(yǎng)老金數(shù)額預(yù)先用一個(gè)公式確定，而且固定不變，但繳費(fèi)額卻是變量。由于養(yǎng)老金確定型的繳費(fèi)率是變化的，要由精算師精算。而我國(guó)的企業(yè)年金制度剛起步，還不具備這樣的水平，所以我國(guó)現(xiàn)階段采用繳費(fèi)確定型。雖然繳費(fèi)確定型簡(jiǎn)單便利，但由于它是根據(jù)各期提存的金額及由其形成的基金的投資收入來(lái)確定未來(lái)養(yǎng)老金的支付金額，如果投資收益不好，養(yǎng)老金收入就顯得不足，再有由于投資風(fēng)險(xiǎn)由職工承擔(dān)，不利于加強(qiáng)企業(yè)對(duì)基金投資運(yùn)營(yíng)的監(jiān)管。因此美國(guó)普遍采用養(yǎng)老金確定型，而我國(guó)現(xiàn)階段采用繳費(fèi)確定型。

二、企業(yè)年金的管理

企業(yè)年金基金應(yīng)當(dāng)作為獨(dú)立的會(huì)計(jì)主體進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和列報(bào)。

委托人、受托人、托管人、賬戶管理人、投資管理人和其他為企業(yè)年金基金管理提供服務(wù)的主體，應(yīng)當(dāng)將企業(yè)年金基金與其固有資產(chǎn)和其他資產(chǎn)嚴(yán)格區(qū)分，確保企業(yè)年金基金的安全。

在美國(guó)，企業(yè)年金普遍采取基金會(huì)的組織形式，基金會(huì)的內(nèi)部由會(huì)員大會(huì)、董事會(huì)和監(jiān)事會(huì)組成，由基金會(huì)選擇投資管理人（負(fù)責(zé)投資運(yùn)作），基金保管人（負(fù)責(zé)資金清算），賬戶管理人（負(fù)責(zé)賬戶管理），由這幾種人員進(jìn)行企業(yè)年金的日常運(yùn)作。目前，我國(guó)政府借鑒國(guó)外經(jīng)驗(yàn)，提出了“企業(yè)年金主流設(shè)計(jì)模式”，即企業(yè)自愿建立企業(yè)年金，已決定建立企業(yè)年金的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)制定企業(yè)年金實(shí)施方案，并提交職工大會(huì)或職工代表大會(huì)討論通過(guò)，通過(guò)后由企業(yè)或行業(yè)選擇適當(dāng)?shù)氖芡腥耍墒芡腥巳娼M織和管理企業(yè)年金，從而實(shí)現(xiàn)其保值增值。

三、企業(yè)年金基金投資的會(huì)計(jì)處理

企業(yè)年金基金的會(huì)計(jì)處理包括投資的會(huì)計(jì)處理和凈資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理。企業(yè)年金基金的唯一用途就是投資，企業(yè)年金基金會(huì)計(jì)核算的所有內(nèi)容均由投資活動(dòng)所引起，所以投資的核算是企業(yè)年金基金會(huì)計(jì)核算的核心。

企業(yè)年金基金在運(yùn)營(yíng)中根據(jù)國(guó)家規(guī)定的投資范圍取得的國(guó)債、信用等級(jí)在投資級(jí)以上的金融債和企業(yè)債、可轉(zhuǎn)換債、投資性保險(xiǎn)產(chǎn)品、證券投資基金、股票等具有良好流動(dòng)性的金融產(chǎn)品，其初始取得和后續(xù)估值應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值計(jì)量。

例2007年，Ａ企業(yè)的企業(yè)年金的投資管理人用Ａ企業(yè)的企業(yè)年金進(jìn)行了如下交易：

（1）1月1日，購(gòu)買(mǎi)Ｂ公司股票100 000股，每股3元，手續(xù)費(fèi)率1．5‰；購(gòu)買(mǎi)股票投資基金100 000元，手續(xù)費(fèi)率1．5‰；按面值購(gòu)買(mǎi)5年期國(guó)債500 000元，利率6％；按面值購(gòu)買(mǎi)3年期企業(yè)債券200 000元，票面利率9％。

（2）2007年7月30日，根據(jù)Ｂ公司股票分紅計(jì)劃，每股分配現(xiàn)金紅利0．3元。8月20日，該紅利到達(dá)托管賬戶。

（3）2007年10月30日，投資管理人以3．8元／股在證券市場(chǎng)上全部賣(mài)出持有的Ｂ公司股票。

會(huì)計(jì)處理如下：

①1月1日投資時(shí)

借：股票投資300 000

基金投資100 000

債券投資——國(guó)債500 000

債券投資——公司債券200 000

貸：銀行存款1 100 000

借：交易費(fèi)用600

貸：銀行存款600

Ａ企業(yè)托管人根據(jù)相關(guān)協(xié)議計(jì)算各月利息收入，會(huì)計(jì)分錄為：

借：應(yīng)收利息（國(guó)債）2 500

應(yīng)收利息（公司債券）1 500

貸：債券利息收入——國(guó)債2 500

債券利息收入——公司債券1 500

②7月30日

借：應(yīng)收股利30 000

貸：股利收入30 000

8月20日

借：銀行存款30 000

貸：應(yīng)收股利30 000

③10月30日

借：銀行存款380 000

貸：投資處置收益80 000

股票投資300 000

④2007年12月31日，結(jié)轉(zhuǎn)收入及費(fèi)用，會(huì)計(jì)分錄為；

借：債券利息收入——國(guó)債30 000

債券利息收入——公司債券18 000

股利收入30 000

投資處置收益80 000

貸：企業(yè)年金基金158 000

借：企業(yè)年金基金600

貸：交易費(fèi)用600

四、企業(yè)年金基金凈資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理

企業(yè)年金基金的凈資產(chǎn)，是指企業(yè)年金基金的資產(chǎn)減去負(fù)債的余額。凈資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)分別企業(yè)和職工個(gè)人設(shè)置賬戶，根據(jù)企業(yè)年金計(jì)劃按期將年金的運(yùn)營(yíng)收益分配計(jì)入各賬戶。

資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)當(dāng)將當(dāng)期各項(xiàng)收入和費(fèi)用結(jié)轉(zhuǎn)至凈資產(chǎn)。除了當(dāng)期收入、費(fèi)用會(huì)在期末轉(zhuǎn)入凈資產(chǎn)，以下幾項(xiàng)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)也會(huì)影響凈資產(chǎn)：

（1）收取年金繳費(fèi)，包括向企業(yè)和向個(gè)人收取繳費(fèi)。按企業(yè)年金計(jì)劃向企業(yè)和職工收取的年金繳費(fèi)，應(yīng)當(dāng)在增加貨幣資金或應(yīng)收年金的同時(shí)，增加凈資產(chǎn)。

（2）個(gè)人賬戶轉(zhuǎn)入，因職工調(diào)入企業(yè)而發(fā)生的個(gè)人賬戶轉(zhuǎn)入，應(yīng)當(dāng)按照核定的個(gè)人賬戶金額，在增加貨幣資金的同時(shí)，增加凈資產(chǎn)。

（3）支付受益人待遇，向受益人支付的年金待遇，應(yīng)當(dāng)在確定支付年金待遇時(shí)，減少貨幣資金或確認(rèn)應(yīng)付年金待遇負(fù)債，同時(shí)減少凈資產(chǎn)。

（4）因職工調(diào)離企業(yè)而發(fā)生的個(gè)人賬戶轉(zhuǎn)出，應(yīng)當(dāng)按照核定的個(gè)人賬戶金額，在減少貨幣資金的同時(shí)，減少凈資產(chǎn)。

五、結(jié)語(yǔ)

我國(guó)企業(yè)年金從2006年第四季度開(kāi)始由具備資格的機(jī)構(gòu)投資運(yùn)作。該季度平均收益率為9．6％，2007上半年平均收益率為24．8％，前三季度平均收益率為40．6％。所以自《企業(yè)年金試行辦法》試行兩年來(lái)的實(shí)踐證明，企業(yè)年金市場(chǎng)化管理運(yùn)營(yíng)，一方面可以貼近市場(chǎng)，享受社會(huì)經(jīng)濟(jì)成果；二是實(shí)現(xiàn)專(zhuān)家理財(cái)，讓退休人員得到更多實(shí)惠；三是明晰政府只負(fù)責(zé)基本養(yǎng)老保險(xiǎn)的責(zé)任，避免社會(huì)保險(xiǎn)經(jīng)辦機(jī)構(gòu)管理年金可能出現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)。可見(jiàn)，我國(guó)企業(yè)年金制度正在逐漸發(fā)展和完善中。

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