內部會計控制及公司治理

［摘要］本文首先從公司環境對公司治理的影響入手，比較了國外主要公司治理的模式。在此基礎上分析了公司內部會計控制與公司治理的關系，并進一步論述了我國在內部會計控制規范方面的特點，最后給出了我國建立公司治理機制、強化公司內部會計控制的具體對策和建議。

［關鍵詞］內部會計控制公司治理

一、公司治理與公司環境

公司治理（Corporate Governance）指的是公司所有利益相關者之間為確定、監督和控制各自的責任、權利和利益而做出的制度安排，是公司正常運行的基礎和框架。

每一個公司都生存、競爭于一定的社會環境，公司治理也受到社會環境的影響。公司外部的經濟、政治、法律、文化等構成了公司的外環境；公司內部的組織形式、管理體制、管理水平、管理哲學和經營風格、生產規模和科技實力組成了公司的內環境。外環境和內環境都制約了公司治理的規范性和有效性;公司治理又反作用于公司環境。公司環境與公司治理相互依存、相互制約。

委托代理理論和團隊生產理論是公司治理的主要理論依據。公司制企業的主要特征是所有權和經營權的分離，由此形成了所有者和經營者之間的委托代理關系。委托代理理論針對兩權分離下的利益沖突、制衡和激勵，提出針對合約或信息的不完備性、不對稱性，遏止“敗德行為”而必須采取的治理措施。通過合理配置公司的剩余控制權和剩余索取權達到協調、約束和激勵的目標，實現公司利益最大化。公司外部的不同市場環境，公司內部在利益上分享和制衡不同，會形成不同的管理方法和約束制度，出現不同的公司治理結構。

由于所處的內外環境不同，各個國家相應地形成各自不同的公司治理模式。比如：美國是外部控制型的治理模式，美國公司環境的特點是股權高度分散，融資主要依賴于股票市場，同時有發達的經理市場和嚴格的信息披露監管機制。所以注重外部公司治理是美國公司治理的主要特點。相反，日本公司的股權高度集中，相關利益主體組成的嚴密內部治理結構和薄弱的外部治理結構組成了日本公司治理的主要特點。韓國公司以家族型企業集團為主，家族型的內部治理結構和不完善的外部治理組成了韓國式公司治理的主要特點。

重外部治理的美國式、重內部治理的日本式和家族型內部治理結構，在公司多元化發展的今天都受到了空前的挑戰，只有內外共同治理才是最佳的治理方式。

二、公司治理與公司內部會計控制

嚴格地說，內部會計控制與公司治理是兩個不同的概念。公司治理解決的是股東、董事會、經理及監事會之間的權責利劃分的制度安排，主要涉及法律層面的問題。而內部會計控制則是管理當局（董事會及經理階層）建立的內部管理制度，屬于內部管理層面，解決的是管理當局與其下屬之間的管理控制關系。但內部會計控制又與公司治理有著緊密的聯系。其聯系具體表現在:

1.公司治理與內部會計控制都統一于實現企業的目標。如前所述，內部會計控制的目標主要是減少虛假會計信息，保護資產的安全和完整，其基本目標乃是保證企業目標的實現。而公司治理的目標是保證企業在正確的軌道上運行，防止董事、經理等代理人損害股東的利益。因此，內部會計控制和公司治理都統一于企業目標的實現。

2.良好的內部會計控制是完善公司治理的重要保障。根據控制論原理，良好的公司治理需要完善的內部會計控制。

3.內部會計控制與公司治理都遵循相互牽制、制衡的原則。內部牽制既是內部控制的一個基本原則也是內部控制的一個基本內容，事實上，早期的內部控制概念就是指的內部牽制。而完善公司治理的目標就是建立董事會、監事會、經理等利益相關者之間的相互牽制、制衡關系。實際上，經濟學中也常把內部公司智力稱為內部控制機制（internal control mechanism）。

4.公司治理設定了內部會計控制最重要的控制環境。內部會計控制必然是在確定外部和內部公司治理結構之下的事實。

5.從會計控制的方法來看，現代內部會計控制的方法主要包括組織規劃控制、授權批準控制、會計系統控制、預算控制、資產保護控制、人員素質控制、風險控制、內部報告控制、電子信息系統控制、內部審計控制等。公司治理里中一些內容也屬于內部控制，如組織規劃控制、授權批準控制的方法與公司治理的方法都有共同之處。

三、我國內部會計控制規范的發展特點

我國的公司治理目前仍以政府為主導，通過政府頒布的法規從外部要求公司進行內部控制規范。經過10多年的發展，我國內部控制規范從無到有，體現了以下幾個方面的發展特點:內部控制的概念更加廣泛——從內部會計結構發展到主次明確的以內部會計控制為主的內部控制;規范的立足點和出發點由信息披露和審計的角度轉移到內部控制的主體——企業;強調風險控制;關注內部控制環境;突出企業內部的全面控制。

雖然我國目前的規范與美國20世紀90年代的內部控制理論相比還有不少差距，但已經開始從公司治理的高度來規范企業內部會計控制，適合我國現階段正在建立社會主義市場經濟的需要。中美內部會計控制規范在很多方面都存在一定的差異。

四、建立合理的公司治理機制，強化我國公司內部會計控制

1.與市場經濟同步發展，完善外部治理機制。公司治理與內部會計控制都需要逐步完善公司的外部市場，包括商品市場、人才市場、金融市場都需要發展和完善。公司治理與內部控制規范要隨著外部市場的發展而同步發展。

2.完善內部治理。完善公司治理的核心是建立股東大會、董事會、監事會與經理之間的相互制衡關系。

3.聯合指定內部控制規范。根據我國公司的內外環境，在公司外部市場逐步建立的過程中，仍然以政府部門制定公司內部控制規范，從外部向公司內部施加壓力。在條件成熟時，還可以由國務院發布《公司內部控制條例》。

4.加強對公司治理基本理論的研究。從內部控制結構論提升到內部控制框架體系論是大勢所趨，是市場經濟的內在要求，把對內部控制方法的評價提升到經營效果和經營業績的評價，實現公司治理和內部控制的最終目標。

5.引進和探索有效的內部控制評價、監控方法。引進、消化國外成功的內部控制評價、監控方法，如控制的自我評估（CSA）等，建立適合中國公司的內部控制評價、監控方法，保證內部會計控制的建立、運行都處于科學的評價、監控之下。

公司的會計機構要積極修改訂正完善公司內部會計控制制度，公司決策層應當慎重考慮公司會計機構、社會中介機構提出的改善內部會計控制制度的合理化建議，與時俱進，不斷修訂完善公司內部會計控制制度，始終保證內部會計制度的適應力和活力。

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