房地產稅收改革：基于財產課稅理論的思考

摘 要：以開征物業稅為主要內容的房地產稅收改革是對我國目前財產稅收空缺的彌補。支持財產課稅的理論主要包括地方財產稅受益論、財政分權和收入論、稅制完善論、資源合理配置以及社會財富再分配理論等，根據這些理論的思想，從長遠來看，我國房地產稅收改革應當對界定地方財政收支、完善現代稅制、合理配置有限的房地資源以及縮小貧富差距做出積極貢獻。

關鍵詞：房地產稅；財產稅；改革；財政；物業稅

中圖分類號：F293.31;F126 文獻標識碼：A 文章編號：1009－9107（2007）06－0073－05

Real Estate Tax Reform：Thoughts on Theories of Taxation on Properties

CHANG Li1，SHI Ping2

（1.School of Toursim and Management，Zhengzhou University，Zhengzhou 450001;

2.School of Economics and Management，Northwest University，Xi’an 710118，China）

Abstract：Real estate tax reform focused on the imposition of realty tax is a compensation to the vacancy of property tax. Theories supporting the taxation on properties include those of beneficial local property tax，fiscal division and revenue，tax system perfection，reasonable resources allocation，and redistribution of social wealth .According to these theories，in the long run，China’s real estate tax reform should do contribution to determine local fiscal revenue and expenditure，perfect modern tax system，allocate the finite building and land resources，and narrow down the gap between the rich and the poor.

Key words：real estate tax；property tax；reform；finance;estate tax

一、引 言

房地產稅收改革引起相關政府部門和學術界的廣泛爭論并成為廣大民眾關心的問題與中央開征物業稅的精神有關。2003年黨的十六屆三中全會在《中共中央關于完善市場經濟體制若干問題的決定》中提到“實施城鎮建設稅費改革，條件具備時對不動產開征統一規范的物業稅，相應取消有關收費?！?005年黨的十六屆五中全會在《中共中央關于制定國民經濟和社會發展十一五規劃建議》中再次指出：“調整和完善資源稅，實施燃油稅，穩定推行物業稅。”這里的物業稅并不是一個新的稅收品種，也不一定是最終的名稱，開征物業稅的背景是對現行房地產稅收體制進行改革，物業稅是改革后的房地產稅收體系中對房地產保有行為所征稅的名稱。在國外物業稅也被稱為“房地產稅”或“不動產稅”或“地稅”等，不管稱什么，其實質是一種財產稅。^[1]

上世紀80年代中后期我國大陸地區實行了土地產權制度改革和住宅自有化改革，90年代后期以來房地產業得到了快速發展，加上住房問題在我國的特定國情下關乎國計民生，房地產稅收改革問題因此逐漸浮出水面并變得日益緊迫。鑒于此項改革作為國家的宏觀調控手段，不僅關系到房地產市場的健康有序發展，人民的安居樂業，也是建立可持續地方財政體系的重要支柱，故在此項改革已經進入議事日程而尚未正式啟動之際，有必要結合財產課稅的相關理論對我國的房地產稅收改革進行理性思考。

二、與房地產稅收改革相關的財產課稅理論

（一）地方財產稅受益論

地方財產稅的受益論是指根據公共服務的受益程度來分配稅收負擔。受益論是從著名的蒂布（Tiebout）關于地方支出決定理論的模型延伸而來的，在這個模型中，蒂布指出，居民可以通過“用腳投票”（把居民對居住社區的選擇看作是他們對社區公共產品和服務的投票）的方式來選擇不同社區所提供的明顯不同的公共服務種類和服務程度，即居民可以通過選擇在不同的社區內居住來透露他們對地方公共產品的偏好。^[2]

Hamilton通過加入財產稅融資延伸了蒂布模型，得出了一個重要的結論：在所有的社區內，不僅人們對公共服務的需求趨同，而且人們在房屋的消費上也趨同，在這種情況下，人們不會因為財產稅的征收或增加而調整他們的房屋消費，因此，財產稅被有效地轉化為人頭稅。^[3]

William Fischel在Hamilton模型的基礎之上再次拓展了財產稅的受益論，他指出財產稅既是受益的也是有效的稅種。因為地方公共項目帶來的收益和這些項目在財產稅中體現的成本將被“資本化”入當地財產價值中，高質量學校、低犯罪率和低稅率都會增加住房價格，在其他因素相同的前提下，人們愿意支付更高的價格住在公共設施相對較好而稅率又較低的社區內，即“資本化無處不在”從而足以使財產稅對地方而言是一種受益稅。^[2]

（二）財政分權和財政收入理論

房地產稅收與財政分權是密切相關的，西方經濟學家認為財政分權具有以下的優越性：首先，各級地方政府在資源配置上較中央政府更有信息優勢，因此財政分權可以提高公共物品的供給效率。^[4]其次，財政分權可以更好地體現和發揮權利與責任之間的對立統一關系。財政制度最為關鍵的要素是“地方責任”，即地方政府應該對自己的選民負責，而地方責任與地方財政自治是緊密相連的，Owens指出，賦予地方政府一定的財政自主權的一個主要原因就是為了加強地方責任。^[5]

真正意義上的財政分權建立在地方政府擁有自己獨立穩定的收入來源的基礎之上。Oates指出，需要堅持地方財政應當主要依賴于地方稅收的觀點，其主要論點建立在稅收和財政支出的基本聯系上：地方政府需要做出正確的財政決策，他就必須衡量所建議的公共項目的成本和收益。^[2]財產稅的課稅對象穩定且不易隱藏或轉移，因此它具有稅源豐富、稅基穩定且收入不易受到其他因素影響的特點，這使得財產稅對地方政府而言具有較強的收入效應。

目前許多國家和地區的財產稅一般在地方政府級別上征收，有眾多的小稅收轄區使用這種稅，如美國的財產稅始于殖民地時期，在很早以前就是地方政府（美國政府分聯邦政府、州政府和地方政府三級）的主要稅收來源。在2006年財產稅理論與制度國際研討會上，劉蓉指出，財產稅是判斷地方政府架構是否穩定的標準之一，財產稅開征將為我國在財稅領域推行憲政提供契機。^[6]

（三）稅制完善理論

另一個強調財產稅重要性的理論即是稅制完善理論，該理論認為完善的現代稅收制度應當包括所得課稅、商品課稅和財產課稅這三大體系，財產稅彌補了其他課稅的不足。日本學者金子宏認為，以所得和財產作為稅承受力的基準的稅是最適合公平的稅負分配和財富再分配的要求的。^[7]

高培勇在論及開征物業稅的理由時指出，目前我國已經出現了較為嚴重的貧富差距現象，而本應具有調節貧富差距功能的稅收在現實的貧富差距面前之所以屢屢失敗，其中的一個重要原因就在于現行稅制體系中始終未能填補上財產稅的空位。^[8]吳俊培也指出，我國雖然有房地產相關稅種，但都不是真正意義上的財產稅，應該從完善稅制和財政體制的角度研究物業稅的開征問題。^[9]

財政分權、財政收入和稅制完善理論提供了征收財產稅的充足理由，就我國的實際情況來看也是具有重大現實意義的。我國現行的財稅體系是以流轉稅和所得稅為主體的，隨著社會經濟發展、住房制度和產權制度的改革，我國人民的財源結構已經發生了重大變化，個人占有的社會財富更多地以不動產的形式積累下來，這種情況下，僅靠消費環節和收入環節的稅收來調節顯得力量單薄，故而應當彌補財產課稅的空缺，完善稅制從而更好發揮稅收的調控作用。

（四）資源合理配置理論

該理論認為對財產課稅可以有利于社會資源的合理配置，這樣在稅收壓力下，財產的所有者不得不對閑置的資產加以合理且充分的利用。^[10]如對土地資源課稅可以促使其從非生產性資源轉化為生產性資源，以增加用于生產的投資。之外，對財產課稅也可以促使財產所有者增加即期消費和投資，減少財富的過度積累，同時通過將存量財富引入消費領域，促進有效需求的擴張，從而刺激經濟增長。^[11]

季勇和朱道林借用美國經濟學家R·魯薩提出的“鎖定效應（lockin effect）”（資產因價格下降而使資產所有者不能出售其資產）對我國房地產稅收體系進行了分析，他們認為，對不動產交易環節所征收的重稅，實際上增加了不動產所有者出讓不動產的成本，盡管稅收存在著轉嫁的能力，但是由于不動產是一種需求彈性大于供給彈性的商品，稅負前轉較困難，會更多地向后轉嫁或不能轉嫁，即稅負會更多地由生產要素提供者或生產者自己承擔。這樣一來，由于不動產保有成本較低，而流轉成本過重，使得不動產在存量市場上大量積壓，供給市場與需求市場存在著嚴重的不平衡，造成土地利用粗放，無法流動起來進入市場，形成“鎖定”。^[12]他們的分析從反面說明了對房地產合理課稅才能促使房地產市場供需平衡，產生良性資源配置的效果。

（五）社會財富再分配理論

流轉稅和所得稅能夠在一定程度上調節收入分配，但僅限于在消費和收入環節起作用，財產稅作為對社會財富存量課稅的稅種，具有直接稅的性質，能較好地發揮調節社會財富再分配的作用，縮小貧富差距，尤其是因存量財富的擁有、繼承和贈與等造成的貧富差距。高培勇認為，在判斷貧富差距的三個層次（收入分配、消費和財產）中，只有第三個才有基礎意義，收入高、消費檔次高的基礎是擁有財產，因此調節收入分配應主要放在第三個層次，即財產的調節上，因此開征財產稅最基本的理由即是縮小貧富差距。^[6]在開征時機上，他進一步指出，應盡快開征財產稅以結束財產保有層面的無稅狀態，建立起至少在收入和財產兩個層面對貧富差距進行調節的直接稅稅制體系。^[13]

三、對我國房地產稅收改革的理性思考

（一）財產課稅理論的結論及對我國房地產稅收改革的啟示

結合財產課稅相關理論和我國的實際，可以得出如下結論：

結論一：房地產稅的征收是有益的，符合誰受益誰付費的課稅原則。房地產稅制改革不僅可以改變目前不合理的稅費框架，而且是地方財政健康持續發展和提升居民居住品質的正確選擇。房地產稅制改革有助于建立地方政府和居民之間權利和義務的良性循環。

結論二：房地產稅作為一種選擇性的財產稅，對未實現的資本收益具有稅收控制作用。改革房地產稅制，開征物業稅可以堵塞逃稅漏洞，矯正我國現行稅制的不足，完善賦稅體系。

結論三：房地產稅收改革可以提高房屋、土地資源的利用效率。改革房地產稅制，可以減少資源浪費，從而在一定程度上改變我國資源高耗費型的經濟增長模式。

結論四：房地產稅收改革可以提高社會所得分配的公平度。據統計，世界上每一個國家的財富分配，都遠較它們的所得分配集中，財富分配的集中被認為是所得分配不均的主要原因之一。^[14]征收物業稅可有效減少財富集中。

財產課稅理論對我國的房地產稅收改革有以下啟示：

第一，地方財產稅受益論的主要觀點是強調財產稅的稅收收入用于為納稅人服務，使納稅人自身受益（類似于我們所說的“取之于民，用之于民”），并且該理論認為財產稅沒有造成福利損失，因為人們是通過繳納財產稅的方式來“購買”地方政府所提供的公共服務的。地方財產稅受益論雖然建立在現實中不可能完全具備的強假設基礎上，但卻在一定程度上引導我們正確認識房地產稅。結合我國的現實，該理論可以為房地產稅收改革提供意識形態的支持，而且它所反映出的納稅人和地方政府之間的權利義務關系也是我們要最終貫徹的。

房地產稅作為地方財政的主體稅種，與之對應的是地方政府提供公共服務的義務。雖然房地產是固定的，但居民卻具有一定程度的“用腳投票”的自由，即流動性，而且隨著社會和經濟的發展，這種流動性還有增強的趨勢，因此，地方政府為了能夠更充分地享有征稅權利，就應該積極履行提供優質公共產品的義務。同時，政府有義務宣傳房地產稅征收后的“資本化”效應，即居民繳納房地產稅收與享受地方政府提供的公共產品之間的對應關系，以減少稅收改革和征管的阻力。

第二，財政分權和財政收入理論顯示房地產稅收改革不僅僅是一場行業層面上的改革運動，它的重要性還表現在通過這項改革可以深化我國的分稅制度、支撐地方財政體系、完善我國稅收體制等方面。鑒于財產稅和地方財政之間的密切關系，我們要真正扭轉地方政府財政對土地批租制度的依賴，通過房地產稅收改革準確界定地方財政收支職能。財產稅的征收具有界定地方政府稅權和事權的作用，房地產稅收應該能夠給予地方政府一個合適的稅種以取代當前名目繁多而雜亂的稅費體系，為地方政府提供合理激勵，并建立起可持續的地方財政體系。鑒于此，應提高地方政府對財產稅作為地方主體稅種的重要性的認識，贏得地方政府對房地產稅收改革的支持。

第三，資源合理配置理論啟示我們應對我國房地產交易和保有階段采取不同的改革對策，既要改變目前“重交易輕保有”的不合理稅制格局，同時也不能簡單地進行數量意義上的轉換。之外，結合財政收入理論，在房地產稅收優惠設計上，應改變目前存在的諸多不合理且不公平的現象，不能因房地產稅收改革推行之初可能遇到的阻力而繼續保留這些不合理的優惠政策，我們最終需要通過充實的地方財政來提供優質的公共產品，從而實現稅收征納雙方共贏的格局。

第四，社會財富再分配理論要求房地產稅收改革應改變現有稅收體系中存在的各種不公平現象，如內外資企業稅負的不公平，不同地理位置企業稅負的不公平等。筆者認為，現階段應更多關注縱向的公平問題，以更好地發揮財產稅收調節社會財富的功能。從稅收的收入效應和替代效應來看，應避免房地產稅收改革在低收入群體中產生收入效應，但對房地產投機者則要能夠產生足夠的替代效應，最終促使低收入者減輕購房壓力，高收入者通過多繳稅享受更高質量的公共服務，而房地產投機者減少甚至改變投機行為?？偠灾?，房地產稅收改革應能夠縮小財富的兩極分化，提高社會整體福利。

總的來說，財產課稅理論啟示我國房地產稅制改革應實現如下目標：充實地方財政，完善賦稅體系，提高土地房屋資源利用效率以及調節貧富差距。在具體改革方案的制訂上應緊密圍繞這些目標來制訂。

（二）對我國房地產稅收改革的政策建議

1．房地產稅制改革基本內容。結合我國房地產稅收“重流轉、輕保有”的現有格局，改革的重點應放在房地產保有環節?；镜母母飪热莅ㄔ诜康禺a保有環節對土地、房產收取統一的房地產稅，合并現有的房產稅、城市房地產稅和城鎮土地使用稅，同時統一納稅人為內外資企業單位、經濟組織和個人。

2．房地產稅基和稅收優惠設計。應擴大稅基，清理不合理的稅收優惠，規范稅收減免。房地產稅的征稅范圍應改變目前只對城市、縣城、建制鎮和工礦區地理范圍內企業征收的現狀，改為除對政府機構、宗教、教育、慈善等特定房地產稅收優惠外，對營利性機構用地和非營利機構中的部分營利用地統一征收房地產稅。這些改革措施可以使得地方財政獲得穩定持續的來源，從而取得地方政府對房地產稅制改革的支持。

3．對自住和投機需求的區別政策。調節貧富差距可以為我國房地產稅制改革贏得群眾基礎。房地產稅制改革應充分保障低收入者的基本居住福利。對低收入者購買自用的房產應免征房地產稅。而對投機性購房者征收重稅，甚至對投機收益按100%征稅，使其無利可圖，有效打擊投機需求。對居住用租房市場，建議免征房地產稅，一是為避免重復征收，二是緩解個人住房消費的盲目擴張，三是避免稅負轉嫁給租房者?？偟膩砜?，房地產稅可通過遏制房地產炒作、減少過度需求來發揮對貧富差距的調節作用。

4．配套改革要求。首先，就資源利用而言，現有的土地批租制有很多弊端，它固有的制度漏洞創造了尋租機會，成為房地產領域腐敗的根源，同時大大阻礙了資源的合理配置。應將土地批租制改為年租金制，并且租金額度定期隨市場價值改變而調整。提高資源配置效率還應采取一系列的改革措施，包括對占而不開的土地征收重稅，對家庭購買的自用房產超過一定面積采取累進稅率等（不同地方可視自身征管能力自行確定按面積或按套數征納，若按套數，可采取第一套免征、第二套少征、第三、第四套征重稅的形式）。

其次，完善稅賦體系要求房地產稅制改革應彌補我國對財產課稅的事實空白。實現真正意義上的“對財產征稅”必須做到對房地產價值的正確有效評估，否則對財產課稅將難以為繼。因此在房地產稅制改革的同時應建立起房地產估價制度，包括專業的評估師培訓認證制度、面向市場經濟的專業房地產評估機構形成制度等。

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