試論我國會計目標的選擇

　　【摘要】本文從對會計信息之相關性和可靠性的取舍出發，結合我國的實際情況進行了闡述，認為應該把報告受托責任作為我國的會計目標。
　　
　　會計目標是會計工作應該達到的要求和目的，是連接會計理論與會計實踐的紐帶，是會計的基本理論問題。20世紀70～80年代以后，西方會計界關于會計目標的研究形成了兩個主要流派：受托責任學派和決策有用學派。對于我國的會計目標應是“報告受托責任”還是“決策有用性”的問題，人們一直爭論不休，本文就此談一點看法。
　　本文認為從會計信息的使用者出發，會計目標主要解決兩個問題：一是會計工作為誰服務，二是這種服務應達到什么要求即提供什么樣的信息。要分析是“受托責任觀”還是“決策有用觀”適合我國國情，關鍵是要明確目前階段誰是會計信息最主要的需求者，以及需求信息的特點。
　　
　　一、兩大流派會計目標分析
　　
　　受托責任學派認為，由于社會資源所有權和經營權的分離，資源的受托者負有了對資源委托者解釋、說明其活動及結果的義務。因此，會計的目標是向資源的提供者報告資源受托管理的情況。在決策有用學派看來，會計的目標是向信息使用者提供有利于其決策的會計信息，會計信息不僅為投資人所使用，還為債權人、潛在投資人及社會公眾和企業管理當局所利用。
　　任何國家的會計信息質量特征都包括相關性和可靠性這兩個最基本的標準。因為對會計信息相關性與可靠性誰更重要的判斷，直接影響會計政策的選擇、計量基礎的發展以及財務報告模式的演變等。受托責任觀和決策有用觀的沖突也集中體現在對信息有用性和相關性的取舍上。相關性與可靠性是一對統一對立的矛盾，它們共同為會計信息的有用性服務，必須兼顧。但很多情況下，它們又存在著此消彼長的關系。通過判別當前情況下誰更重要，可以為我國會計目標的選擇提供有益的思路。
　　
　　二、我國會計目標的現實選擇
　　
　　（一）誰是最大的信息需求者
　　據國家統計局普查中心的消息，第二次全國基本單位普查共包括510.7萬個法人單位，其中302.6萬個企業法人單位，覆蓋了中國所有的產業，詳細地反映了截止到2001年底國家資本對經濟的控制狀況。在資本結構中，國有絕對控股的企業法人占所有企業法人的比率達52.81%，國有相對控股的企業法人占3.46%，二者之和的比例達到了56.27%。國有資本在國民經濟中仍然占據優勢。此外，盡管近年來我國資本市場有了很大的發展，但國家仍然是最大的投資者。截止到2002年9月，上市公司非流通股占到總股本的67.5％，而非流通股中國家投資占了絕對優勢。90％的公司第一大股東為國有股股東，而且持股比例很高，近年來持股比例都在30％左右，有的公司國有股比例高達70％。因此，就目前情況而言，國家作為委托方仍然有著十分重要的地位，顯然是最大的信息需求者。所以，將我國會計目標定位于反映“受托責任觀”是比較恰當的。
　　國家是我國會計信息的主要使用者，強調會計信息為宏觀管理服務，但是并不排斥會計信息為其他需要者服務。我國《企業會計準則》規定：“會計信息應當滿足有關各方了解企業財務狀況和經營成果的需要”。說明會計既為國家宏觀管理服務，也要為債權人、管理人員以及潛在的投資者服務。目前的問題是：研究在市場經濟條件下，國家對企業信息需求的特點是什么，如何協調好國家對信息的需求與社會公眾對信息需求的關系。
　　
　　（二）公眾對會計信息的質量要求
　　近年來，會計信息失真現象十分嚴重。2001年審計署組織力量對1290家國有控股企業的資產負債損益情況進行審計，發現會計報表嚴重失真的企業占68%。有的虛贏實虧，有的虛虧實贏，有的把大量資金體外循環或私設小金庫，各類違紀違規問題金額高達1000多億元。上市公司中也出現了諸如瓊民源、銀廣廈等嚴重的會計造假事件。企業會計信息的真實性已成為全社會關注的問題。而利用會計判斷和對會計政策的選擇，歪曲反映企業的經營情況來操縱會計信息，則成為會計信息失真的主要手段。例如公允價值是國際流行的計量方法，與歷史成本相比，普遍認為它對投資者的決策更具相關性，但是在我國卻成為利潤操縱的手段。修訂前的《債務重組》準則本身是符合國際標準的處理方法，但由于我國目前尚不存在活躍的市場，某些資產的公允價值難以取得，在實際工作中上市公司利用關聯交易制造利潤，從而達到提高業績的情況時有發生。
　　此外，我國資本市場發育不健全，會計信息與上市公司的價值相關性不高，股價更多的受到政府政策和各種非財務信息的影響。很多投資者僅僅是通過會計信息來初步了解一下上市公司而已。會計信息對投資者決策的影響不大，投資者對信息的相關性需求并不是十分迫切。相反，失真的會計信息對證券市場的發展具有嚴重的負面影響，會使投資者喪失信心。
　　由于我國會計信息失真問題十分嚴重，所以應把會計信息的可靠性放在第一位，當務之急是提高會計信息的可靠性。
　　
　　（三）會計準則的修訂表明當前最重要的是可靠性
　　綜上所述，就我國的會計現狀來看，受托責任觀應該作為我國目前的會計目標，指導相關會計規范的設計。值得注意的是，會計目標不是一成不變的，它隨著經濟的發展而發展。雖然目前會計信息可靠性問題更加突出，絕不意味著我們可以忽視相關性。從長遠來說，對相關性的重視和需求表明了一國會計發展的高水平。因此，雖然目前我國會計信息相關性問題還并不十分顯著，但針對今后的發展趨勢我們應給予前瞻性的關注。