重要性概念在審計中的運用與思考

　　[摘要]筆者認為，審計重要性是現代審計學的一個概念，在審計實務中掌握和運用這一概念，是貫徹《中國注冊會計師執業準則》的重要內容。審計重要性直接決定著審計工作開展的范圍、審計檢查的內容、采用的審計方法和必須實施的工作步驟，直接決定著審計工作質量的高低，對于降低審計風險、提高審計效率具有十分重要的意義。本文就此作一闡述。
　　
　　《中國注冊會計師審計準則第1221號——重要性》規定：重要性取決于在具體環境下對錯報金額和性質的判斷。審計重要性指出了被審計單位會計報表等會計資料中出現錯弊問題的嚴重程度，這一程度在特定環境下可能影響會計報表使用者的判斷或決策，如果一項錯報單獨或連同其他錯報可能影響財務報表使用者依據財務報表作出的經濟決策，則該項錯報是重大的。
　　審計重要性要求注冊會計師在考慮審計環境、審計資源、審計風險、審計成本等因素的基礎上，關注重要審計事項。對于重要性水平的判斷，是注冊會計師的一種專業判斷，不同的注冊會計師對同一會計報表的重要性的判斷就可能存在差異。重要性概念在審計中的運用主要體現在以下四個方面：
　　
　　一、重要性水平的確定
　　
　　確定被審計單位會計報表的重要性水平是注冊會計師在審計過程中應用重要性概念的第一步，同時也是審計計劃階段制定審計總體計劃的一項重要內容。注冊會計師應當將重要性水平的確定過程和結果記錄于工作底稿中。在審計計劃階段注冊會計師按照《中國注冊會計師審計準則第1221號——重要性》的要求，必須對重要性水平進行初步判斷，以確定所需審計證據的數量。
　　審計計劃階段對重要性的初步判斷，就是注冊會計師認為會計報表中可以出現而又不致影響有理性的會計報表使用者作出決策的最大錯誤金額，即重要性水平。一般來說，這個重要性水平包括數量和性質兩個方面，同時也應考慮一些相對而言較小的錯報金額累積起來對會計報表造成重要影響的可能性。
　　
　　(一)重要性水平的數量標準
　　從審計實務工作的角度，確定重要性水平的數量標準，是對重要性水平進行定量分析，即會計報表中錯報或漏報的金額大小。重要性水平的數量標準是一個經驗標準，是注冊會計師的經驗判斷。注冊會計師在充分考慮被審計單位的規模、性質等具體情況和會計報表使用者對會計信息要求的前提下，應從以下三方面進行考慮選擇重要性水平的數量標準：
　　1．重要性水平數量標準計算辦法的使用范圍。注冊會計師應以資產總額、凈資產、營業收入、凈利潤等為判斷基礎，采用固定或變動比率等確定會計報表的重要水平。根據國外的經驗，以總資產和總收入為判斷基礎的，其重要性比率為0．5％—1％；即在1％以上的錯、漏報會影響信息使用者正確地決策，而0．5％以下的錯、漏報則不會影響其正確決策；以凈資產為判斷基礎的重要性為1％；以稅前凈利為基礎的為5％—10％。審計人員必須根據被審計單位的規模、業務性質、會計信息使用者對信息的需求、自身經驗等主觀判斷被審計單位可容忍的最大錯、漏報，即重要性數量標準。
　　一般來說，按稅前凈利潤比例計算的方法適用于利潤比較穩定、回報率較合理的企業；按總收入比例計算的方法適用于微利企業和商業流通企業；按總資產比例計算的方法適用于金融、保險或其他資產大而利潤小的企業。
　　國際著名“四大”會計公司使用的數量指南為：(1)稅前凈利的5—10％(凈利大時用5％，凈利小時用10％)；(2)總資產的0．5％—1％；(3)權益(凈資產)的1％；(4)營業收入的0．5—1％；(5)根據資產總額與營業收入中較大的一項確定一個變動比率，并選取同期會計報表中都最小的重要性水平作為會計報表層的重要性水平(即最低原則)。
　　2，如果同一時期被審計單位各會計報表的重要性水平不同，注冊會計師應當選擇其最低值作為會計報表層次的重要性水平。
　　3．注冊會計師應當考慮審計重要性水平與審計風險之間的關系。重要性水平越高，審計風險越低；重要性水平越低，審計風險越高。
　　
　　(二)會計報表中錯誤的性質
　　會計報表中錯誤的性質，是審計重要性要考慮的一個重要方面，實際上是對重要性水平進行定性分析。審計人員應根據錯、漏報的性質，也就是錯、漏報原因判斷其重要性。某項錯、漏報從數量方面或許并不重要，但就性質而言可能是重要的。具體來說，金額相同的情況下，以下幾種錯報與漏報對信息使用者的影響更為重大：(1)舞弊或違法行為造成的錯報與漏報；(2)可能影響履約義務的錯報與漏報；(3)影響收益趨勢的錯報與漏報；(4)不期望出現的錯報與漏報，如現金和實收資本賬戶若出現較小錯報與漏報，也應引起相關利益者的高度重視。注冊會計師應根據錯報產生的原因結合被審計單位實際情況，并考慮該項錯報對會計報表使用者決策的影響，作出自己的專業判斷，確定錯報的性質是否重要。
　　
　　二、重要性水平的分配
　　
　　注冊會計師審計的總目標是對會計報表的合法性、公允性表示審計意見，所以注冊會計師在對重要性作出初步判斷之后，確定各賬戶余額重要性水平的過程，就是審計重要性的分配過程，即將審計重要性水平分配為每一個賬戶可容忍的錯報金額。
　　注冊會計師在確定審計重要性水平的分配辦法，具體分配各賬戶余額的重要性水平時，需要運用許多專業判斷，應重點考慮以下因素：
　　第一，被審項目的重要程度。被審項目愈重要，分配的重要性水平就愈低。
　　第二，被審項目出現錯弊可能性的大小。被審項目出現錯弊可能性愈大，分配的審計重要性水平就愈低，以便降低審計風險。
　　
　　三、重要性概念在審計實施階段的運用
　　
　　重要性概念在審計實施階段的運用主要有兩個方面，一是審計重要性水平與審計證據之間的關系；二是審計重要性水平與審計程序之間的關系。
　　
　　(一)審計重要性水平與審計證據之間的關系
　　注冊會計師對被審單位會計報表進行審計中，一般采用抽樣審計的方法。在抽樣審計的情況下，重要性是注冊會計師判斷審計證據充分性(證據數量)必須考慮的一個重要因素。
　　一般來說，重要性水平愈低，所需的證據數量愈多，重要性水平愈高，所需的證據數量愈少。
　　注冊會計師在運用抽樣技術進行審計時，存在兩方面的不確定因素，即抽樣風險和非抽樣風險。抽樣風險是指注冊會計師依據抽樣結果得出的結論與審計對象總體特征不相符合的可能性。抽樣風險與樣本量成反比，樣本量越大，抽樣風險越低。非抽樣風險是指注冊會計師因采用不恰當的審計程序或方法，誤解審計證據等而未能發現重大誤差的可能性。注冊會計師在實施審計抽樣中必須根據計劃的審計重要性水平，合理確定審計抽樣的樣本量，保證審計證據的充分性，提高審計外勤工作的效率和效果。
　　
　　(二)審計重要性水平與審計程序之間的關系
　　注冊會計師在審計實施階段應根據審計目標，考慮影響審計重要性水平的各種因素，合理確定審計程序，以提高審計效率和審計效果。
　　在確定擬實施的審計程序后，如果注冊會計師決定接受更低的重要性水平，則審計風險增加。注冊會計師應當對采用的審計程序進行必要的調整來控制審計風險降低至可接受的水平。采用的方法主要有：
　　1．擴大控制測試范圍或追加控制測試程序，以降低對控制風險的初步判斷水平。
　　2．修改計劃實施的實質性測試程序的性質、時間和范圍，以期將檢查風險降低至可接受的水平。
　　
　　四、重要性概念在審計報告階段的運用
　　
　　注冊會計師審計被審計單位會計報表的目的是對被審計單位會計報表的合法性、公允性發表審計意見，注冊會計師在完成審計實施階段工作后，匯總所有審計過程中的審計差異即形成審計結果，并對其進行評價，是形成審計報告重要前提。評價的主要內容包括兩方面：一是這些審計差異在性質上是否重要，即是否屬舞弊或違法行為；二是這些審計差異在金額上是否重要，即是否超過審計重要性水平。注冊會計師通過審計實施階段工作，發現的會計報表中的錯報、漏報金額有兩種情況：一是注冊會計師發現的重要錯報、漏報已提請被審計單位調整，且被審計單位已調整；二是注冊會計師發現的被審計單位尚未調整會計報表中的錯報、漏報。注冊會計師應對尚未更正錯報的累計額，即匯總所有未調整的錯報、漏報金額進行重要性水平評價。同時考慮期后事項、或有事項的影響。
　　注冊會計師在發表審計意見時，對重要性和審計風險的考慮主要有以下幾個方面：
　　(一)對尚未調整的錯報、漏報金額的匯總數超過重要性水平。注冊會計師應考慮擴大實質性測試范圍，或提請被審計單位調整會計報表，以降低審計風險。
　　(二)如果尚未調整的錯報、漏報的匯總數接近重要性水平。由于注冊會計師在審計中還存在尚未發現的錯報、漏報，則被審計單位會計報表中實際的錯報、漏報可能超過重要性水平，注冊會計師應當實施追加審計程序，或提請被審計單位進一步調整已發現的錯報、漏報，以進一步降低審計風險。
　　(三)如果被審計單位拒絕調整會計報表或擴大實質性測試范圍后，尚未調整的錯報、漏報金額的匯總數仍超過重要性水平，注冊會計師應當發表保留意見或否定意見。現代審計不僅重視審計質量，同時也講求審計效率。這使得重要性概念在審計中的地位日益突出，我國審計事業恢復、發展時間較短，審計人員業務素質尚低，專業判斷能力不強，還不能運用專業判斷來確定審計重要性水平。規劃審計工作，編制審計計劃時，合理評估重要性水平，據以確定所需審計證據的數量。評價審計結果時，重要性水平有助于合理確定審計意見類型和審計報告的種類。在審計過程中，重要性判斷直接影響對審計風險的評估。重要性原則的建立與運用，解決了如何確定會計報表總體和各報表項目的可容忍誤差及如何評價審計效果的問題，為各種審計測試方法尤其是審計抽樣方法的運用創造了條