新會計準則下借款費用中利息的會計處理

　　【摘要】本文就新舊制度下利息、折價或者溢價攤銷的計算進行比較，并對新制度下利息的會計處理提出看法。
　　
　　借款費用指企業因借款而發生的利息、折價或者溢價的攤銷和輔助費用，以及因外幣借款而發生的匯兌差額。企業會計制度對這四部分內容資本化的計算有嚴格的規定，其中占比例最大的、條件最嚴格的是利息、折價或溢價攤銷，筆者就新制度下這兩部分的會計處理分析如下：
　　
　　一、新準則與舊準則在計算利息方面的差異
　　（一）應予資本化的資產范圍擴大
　　舊準則規定，應予資本化的資產是固定資產。而新準則規定，符合資本化條件的資產是指需要經過相當長時間的購建或者生產活動才能達到預定可使用或者可銷售狀態的固定資產、投資性房地產、存貨和無形資產等資產。
　　（二）應予資本化的借款范圍變大
　　舊準則規定，應予資本化的借款范圍為專門借款，不包括流動資金借款等。根據新準則，應予資本化的借款不僅包括專門借款，還包括一般借款。
　　（三）利息資本化金額的計算方法變簡
　　舊準則中利息資本化金額的確定要與發生在所購建的固定資產上的支出掛鉤。新準則規定，因專門借款而發生的利息資本化金額應當以專門借款當期實際發生的利息費用扣減將尚未動用的借款資金存入銀行取得的利息收入或進行暫時性投資取得的投資收益后的金額確定。利息的資本化金額的確定不再與發生在符合資本化條件的資產上的支出掛鉤，也無需通過公式來計算。專門借款的利息的資本化金額的確定相對簡單。而且，新準則增加了一般借款利息資本化的規定。
　　（四）折價或溢價的攤銷方法統一
　　舊準則規定，如果專門借款存在折價或溢價，折價或溢價的攤銷，可以采用實際利率法，也可以采用直線法。新準則規定，應當按照實際利率法確定每一會計期間應攤銷的折價或溢價金額，調整每期利息金額。
　　
　　二、實行新準則后利息資本化的公式
　　（一）每一會計期間利息的資本化金額的計算公式
　　每一會計期間利息的資本化金額＝專門借款應予資本化的利息金額＋一般借款應予資本化的利息金額
　　1.專門借款應予資本化的利息
　　專門借款應予資本化的利息金額=專門借款當期實際發生的利息費用-尚未動用的借款資金存入銀行取得的利息收入（或者進行暫時性投資取得的投資收益）。
　　2.一般借款應予資本化的利息
　　一般借款應予資本化的利息金額=（累計資產支出-專門借款）的加權平均數×一般借款的資本化率
　　（二）累計支出加權平均數的計算公式
　　累計支出加權平均數＝∑（每筆資產支出金額×每筆資產支出實際占用的天數/會計期間涵蓋的天數）
　　（三）資本化率的確定
　　1．一筆專門借款：資本化率為該項借款的利率。
　　2．一筆以上的專門借款：資本化率為這些借款的加權平均利率。
　　加權平均利率＝專門借款當期實際發生的利息之和/專門借款本金加權平均×100%
　　其中，“專門借款本金加權平均數”按如下公式計算：
　　專門借款本金加權平均數＝∑（每筆專門借款本金×每筆專門借款實際占用的天數/會計期間涵蓋的天數）。
　　3．借款存在折價或者溢價的，應當按照實際利率法確定每一會計期間應攤銷的折價或者溢價金額，調整每期利息金額。
　　（四）在資本化期間內，每一會計期間的利息資本化金額，不得超過當期相關借款實際發生的利息金額。
　　
　　三、舉例說明
　　如：中原公司于2002年1月1日正式動工興建一幢辦公樓，工程預期2年，采用出包方式，每月1日支付工程進度款（表1）。于2002年1月1日發行3年期債券，面值1000萬元，票面利率5%，每年年末支付利息，到期還本，債券發行價格為900萬元。2002年4月1日向銀行借入專門借款500萬元，期限3年，年利率8%，一次還本付息。公司在2002年還有流動資金借款800萬元，年利率6%。計算2002年資本化金額。
　　表1建造辦公樓的支出單位：萬元
　　2002年資本化金額的計算過程如下：
　　（一）計算專用借款資本化金額
　　（1） 債券的實際利率i的計算
　　50×（P/A，i，3）＋1000×（P/F，i，3）=900
　　使用內插法，計算出i=8.95%
　　（2）債券利息的計算（表2）
　　（3）2002年專用借款利息
　　專用借款500萬的利息=500×8%×9/12
　　=30（萬元）
　　2002年專用借款利息總額=債券利息+銀行借款利息
　　=80.55+30
　　=110.55（萬元）
　　（二）2002年建造固定資產總共發生資產支出1610萬元，而專門借款共有1400萬元（債券900+專用借款500），到11月開始超出專門借款，應考慮占用一般借款。
　　表3一般借款累計支出計算表單位：萬元
　　
　　2002年一般借款利息資本化金額=25×6%=1.50（萬元）
　　（三）2002年應予資本化的利息金額=110.55+1.50 =112.05（萬元）
　　本文中所涉及到的圖表、注解、公式等內容請以PDF格式閱讀原