關(guān)于所得稅優(yōu)惠新辦企業(yè)認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)問題的分析

　　【摘要】為了解讀財(cái)稅[2006]1號(hào)《通知》，筆者從五個(gè)方面進(jìn)行了分析。認(rèn)為《通知》的積極作用是顯而易見的，然而它也存在著幾個(gè)問題。
　　
　　2006年1月9日，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)了《關(guān)于享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的新辦企業(yè)認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的通知》（財(cái)稅[2006]1號(hào)，以下簡稱《通知》），該通知涉及到的以前年度文件有《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅幾個(gè)具體問題的通知》（國稅發(fā)[1994]229號(hào)）以及《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干優(yōu)惠政策的通知》（財(cái)稅字[1994]1號(hào)）。
　　要解讀《通知》，我們應(yīng)從以下五個(gè)方面進(jìn)行分析：
　　
　　一、《通知》出臺(tái)背景
　　
　　新辦企業(yè)認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的調(diào)整是針對(duì)新辦企業(yè)享受稅收優(yōu)惠中存在的問題進(jìn)行的。
　　我們目前對(duì)新辦企業(yè)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)和所得稅優(yōu)惠的規(guī)定，大部分形成于上世紀(jì)90年代中后期，當(dāng)時(shí)我國還處于社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)的初創(chuàng)時(shí)期，各方面的法規(guī)和政策都不太完備。
　　1994年發(fā)布的《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅幾個(gè)具體問題的通知》（國稅發(fā)[1994]229號(hào)）第六條規(guī)定，新辦企業(yè)是指從無到有組建起來的企業(yè)。原有企業(yè)一分為幾、改組、擴(kuò)建、搬遷、轉(zhuǎn)產(chǎn)、合并后繼續(xù)經(jīng)營，或者吸收新成員、改變領(lǐng)導(dǎo)關(guān)系、改變企業(yè)名稱的，都不能視為新辦企業(yè)。
　　在此標(biāo)準(zhǔn)下，一方面，一些老企業(yè)根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營的需要進(jìn)行改組、改制后成立的企業(yè)，無法享受到稅收優(yōu)惠，限制了企業(yè)的改組、改制的愿望；另一方面，由于認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)比較模糊，難以遏制企業(yè)通過“翻新”手段避稅。即企業(yè)在享受所得稅減免優(yōu)惠期滿后，將原企業(yè)注銷，再利用原企業(yè)的資產(chǎn)成立新企業(yè)，以繼續(xù)享受企業(yè)所得稅減免優(yōu)惠，但這些企業(yè)從本質(zhì)上來說是原企業(yè)的延續(xù)，如果按新辦企業(yè)減免所得稅對(duì)其他企業(yè)來說是不公平的。
　　按照新的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，上述弊端可望得到解決。
　　
　　二、修訂了新辦企業(yè)的概念，這是新標(biāo)準(zhǔn)的第一個(gè)條件
　　
　　（一）《通知》規(guī)定，享受企業(yè)所得稅定期減稅或免稅的新辦企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，是按照國家法律、法規(guī)以及有關(guān)規(guī)定在工商行政主管部門辦理設(shè)立登記，新注冊(cè)成立的企業(yè)。也就是說，新標(biāo)準(zhǔn)的第一個(gè)條件與企業(yè)設(shè)立工商登記的要求相銜接，企業(yè)只要在工商部門履行登記注冊(cè)程序，就具備了新辦企業(yè)的第一個(gè)條件。
　　（二）《通知》同時(shí)指出，《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅幾個(gè)具體問題的通知》（國稅發(fā)[1994]229號(hào)）中，有關(guān)“六、新辦企業(yè)的概念”及其認(rèn)定條件同時(shí)廢止。
　　
　　三、第二個(gè)條件，硬性劃定了出資資產(chǎn)比例界限，新辦企業(yè)中“固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等非貨幣性資產(chǎn)的累計(jì)出資額占新辦企業(yè)注冊(cè)資金的比例一般不得超過25％
　　
　　（一）按照新文件，并不是說只要是新辦的企業(yè)就一定能夠享受新辦企業(yè)的企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠政策
　　新辦企業(yè)（尤其是由一些老企業(yè)改組改制后成立的企業(yè)）還需要同時(shí)符合第二個(gè)條件，方可認(rèn)定為新辦企業(yè)，享受到稅收優(yōu)惠。第二個(gè)條件對(duì)企業(yè)注冊(cè)資金中固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等非貨幣性資產(chǎn)所占的比例進(jìn)行了限制，要求比例一般不得超過25％。此條標(biāo)準(zhǔn)可有效限制通過“翻新”手段避稅。因?yàn)橛辛?5％的比例限制，原企業(yè)注銷后，投資者就無法直接再用原企業(yè)的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等非貨幣性資產(chǎn)投資組建新企業(yè)享受稅收優(yōu)惠，而需要先出售原企業(yè)的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)，從而加大了以“翻新”手段避稅的難度和成本。
　　（二）采取了防范措施，控制非貨幣性資產(chǎn)的移轉(zhuǎn)
　　有些投資者為了避開25％的比例限制，可能前期先用貨幣資產(chǎn)出資，待企業(yè)被認(rèn)定為新辦企業(yè)享受所得稅優(yōu)惠后，再用貨幣資產(chǎn)從權(quán)益性投資人及其關(guān)聯(lián)方購進(jìn)非貨幣性資產(chǎn)，使貨幣資產(chǎn)再流回企業(yè)，從而使25％的比例限制失去意義，變相地以非貨幣性資產(chǎn)出資。為了堵住這種漏洞，《通知》規(guī)定，新辦企業(yè)在享受企業(yè)所得稅定期減稅或免稅優(yōu)惠政策期間，從權(quán)益性投資人及其關(guān)聯(lián)方累計(jì)購置的非貨幣性資產(chǎn)超過注冊(cè)資金25％的，將不再享受相關(guān)企業(yè)所得稅減免稅的政策優(yōu)惠。
　　這樣，既限制了新辦企業(yè)在設(shè)立過程中進(jìn)行資產(chǎn)移轉(zhuǎn)的空間，也限制了公司設(shè)立后，用螞蟻搬家式的手法，逐步移轉(zhuǎn)資產(chǎn)的情形。
　　（三）《通知》還強(qiáng)調(diào)，新辦企業(yè)的注冊(cè)資金為企業(yè)在工商行政主管部門登記的實(shí)收資本或股本
　　非貨幣性資產(chǎn)包括建筑物、機(jī)器、設(shè)備等固定資產(chǎn)，以及專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、非專利技術(shù)等無形資產(chǎn)。新辦企業(yè)的權(quán)益性投資人以非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行出資的，經(jīng)有資質(zhì)的會(huì)計(jì)（審計(jì)、稅務(wù)）事務(wù)所進(jìn)行評(píng)估的，以評(píng)估后的價(jià)值作為出資金額；未經(jīng)評(píng)估的，由納稅人提供同類資產(chǎn)或類似資產(chǎn)當(dāng)日或最近月份的市場價(jià)格，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定。
　　通過這些規(guī)定的限制，提高了準(zhǔn)入門檻，符合新標(biāo)準(zhǔn)的企業(yè)肯定變少了。
　　
　　四、《通知》不要求追溯調(diào)整
　　
　　《通知》規(guī)定，本通知自文發(fā)之日起執(zhí)行。國家稅務(wù)局、地方稅務(wù)局關(guān)于新辦企業(yè)的具體征管范圍按本通知規(guī)定的新辦企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)定。對(duì)文發(fā)之前，國家稅務(wù)局或地方稅務(wù)局實(shí)際征管的企業(yè)，其征管范圍不作調(diào)整，已批準(zhǔn)享受新辦企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的新辦企業(yè)，可按規(guī)定執(zhí)行到期。
　　也就是說，不再進(jìn)行追溯調(diào)整。
　　
　　五、《通知》存在的問題
　　
　　（一）《通知》頻繁出現(xiàn)了法規(guī)性文件所不宜使用的詞語，界限的標(biāo)準(zhǔn)在文件中很不明確，文件中使用了“一般”、“等”、“包括”這樣語義模糊的詞語，這是這個(gè)文件最大的缺陷。
　　1.財(cái)稅[2006]1號(hào)通知規(guī)定，新辦企業(yè)的權(quán)益性出資人（股東或其他權(quán)益投資方）實(shí)際出資中固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等非貨幣性資產(chǎn)的累計(jì)出資額占新辦企業(yè)注冊(cè)資金的比例一般不得超過25％；非貨幣性資產(chǎn)包括建筑物、機(jī)器、設(shè)備等固定資產(chǎn)，以及專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、非專利技術(shù)等無形資產(chǎn)”。
　　這個(gè)解釋不能令人滿意，“包括”和“等”的含義是含有列舉的資產(chǎn)，但也含有列舉范圍以外的資產(chǎn)，因此我們并不能明確地將存貨排除在外。而實(shí)際出資中存貨比例對(duì)各行業(yè)的影響是不同的，并且存貨出資就不用“評(píng)估”和“核定”嗎？財(cái)稅字[1994]1號(hào)文件中享受新辦企業(yè)所得稅優(yōu)惠的范圍是涉及多個(gè)行業(yè)的，不單單是第三產(chǎn)業(yè)，非貨幣資產(chǎn)中不考慮存貨是有問題的。
　　2.《通知》中使用“一般”一詞，就是“原則上”的意思。那么誰來掌握提高到“一般”比例以上的標(biāo)準(zhǔn)呢？又如何來防止“不一般”導(dǎo)致的工商管理部門和稅務(wù)機(jī)關(guān)的隨意性呢？
　　3.《通知》中使用“一般”一詞，讓對(duì)影視劇續(xù)集和文件補(bǔ)充規(guī)定見怪不怪的我們意識(shí)到，這是個(gè)大的“伏筆”，以后肯定還會(huì)有后續(xù)文件。
　　（二）防范非貨幣性資產(chǎn)移轉(zhuǎn)的限制，并不是萬無一失的。時(shí)下流行的“關(guān)聯(lián)交易非關(guān)聯(lián)化”操作就可以在一定程度上對(duì)此進(jìn)行破解。關(guān)聯(lián)交易通過非關(guān)聯(lián)的第三方進(jìn)行非關(guān)聯(lián)化，新辦企業(yè)并不直接從權(quán)益性投資人及其關(guān)聯(lián)方那里購進(jìn)非貨幣性資產(chǎn)，走“曲線救國”的道路就可以化解難題。
　　（三）《通知》增加了新辦企業(yè)的評(píng)估程序和核定程序，增加了企業(yè)的開辦成本，加重了企業(yè)的負(fù)擔(dān)。