關于不予抵扣的增值稅會計處理問題探討

宋永和

[摘要]增值稅不予抵扣的情形有六種，本文針對外購貨物在運輸途中發生短缺、毀損和存貨在財產清查中出現盤虧、毀損的情況，探討有關不予抵扣增值稅的會計處理問題：

根據《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十條列舉的不予抵扣的六種情形是：

第一，購進固定資產；

第二，用于非應稅項目的購進貨物或應稅勞務；

第三，用于免稅項目的購進貨物或應稅勞務；

第四，用于集體福利或個人消費的購進貨物或應稅勞務；

第五，非正常損失的購進貨物；

第六，非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物或應稅勞務。

其具體的會計處理方法如下：

一般納稅人購進貨物，購進時能夠分清不予抵扣的(如購進固定資產、用于非應稅項目的購進貨物或應稅勞務、用于免稅項目的購進貨物或應稅勞務)，在購進時將進項稅額計入貨物成本。

一般納稅人購進貨物，購進時不能夠分清不予抵扣的(如用于集體福利或個人消費的購進貨物或應稅勞務、非常損失的購進貨物、非常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物或應稅勞務)，將進項稅額先計入“應交稅金—應交增值稅(進項稅額)”，待其后確定用于不予抵扣項目時(發生非正常損失或改變購進物資用途)，將不予抵扣金額借記“待處理財產損溢”、“在建工程”、“應付福利費”等科目，貸記“應交稅金-應交增值稅(進項稅額轉出)。屬于轉作待處理財產損失的部分，應與遭受非正常損失的購進貨物在產品、產成品成本-并處理。

這里的非正常損失是指生產經營過程中正常損失以外的損失，包括：自然災害損失：因管理不善造成貨物被盜竊、發生霉爛變質的損失；其他非正常的損失。在非正常損失情況下的增值稅處理屬于增值稅”進項稅額轉出“問題，又稱”不予抵扣，對于外購貨物在運輸途中發生短缺、毀損和存貨在財產清查時出現盤虧、毀損情況等有關不予抵扣增值稅的會計處理方法如下：

一、外購貨物運輸途中發生的合理損耗和其他短缺、毀損的處理

合理損耗和其他短缺、毀損是兩類不同的經濟事項，合理損耗是企業生產經營中無法避免并且可以提前估計到的損失，是正常生產經營的必要成本，因此應當計入存貨的入賬價值，此時的進項稅額是可以抵扣的，不涉及“進項稅額轉出”問題。

對于采購途中發生的除合理損耗外的其他短缺、毀損，應區別不同情況：

(一)能夠確定由供應單位、過失人、外部運輸部門等負責，并且能夠收回短缺物資，應沖減物資的采購成本，自“在途物資”等科目轉入“應付賬款”、“其他應收款”等科目，此時，應負擔的增值稅進項稅額可以抵扣，因為短缺物資收回后仍可作為原材料投入到生產經營中用于產品的生產。

(二)能夠確定由供應單位、過失人、外部運輸部門等負責賠償，或由保險公司負責賠償，并且不能收回短缺物資或物資發生毀損，則沖減物資的采購成本，同時，將應負擔的進項稅額轉出，自“在途物資”、“應交稅金—應交增值稅(進項稅額轉出)”等科目轉入“應付賬款”、“其他應收款”等科目，此時，應負擔增值稅進項稅額不予抵扣，因為短缺物資無法收回，毀損物資不能正常使用，兩者均不能用于產品生產。

(三)如果尚待查明原因和需報經批準后才能轉銷的損失，先通過“待處理財產損溢”科目核算，即將物資采購成本由“在途物資”科目貸方轉入“待處理財產損溢”科目借方，查明原因后，再分別處理：1．屬于由供應單位、運輸機構、其他過失人負責，并且能夠收回短缺物資，應借記“應付賬款”、“其他應收款”科目，貸記“待處理財產損溢”科目；2．屬于由供應單位、過失人、外部運輸部門等負責賠償，或由保險公司負責賠償，并且不能收回短缺物資或物資發生毀損，應負擔的進項稅不予抵扣，應借記“應付賬款”、“其他應收款”科目，貸記“待處理財產損溢”科目和“應交稅金—應交增值稅(進項稅額轉出)”科目。

(四)屬于自然災害等非常原因造成的損失，報經批準后，將過失人、保險公司賠償的部分，借記“其他應收款”科目，將殘料借記“原材料”科目，將其扣除殘科價值和過失人、保險公司賠款后的凈損失，借記“營業外支出—非常損失”科目，貸記“待處理財產損溢”科目和“應交稅金-應交增值稅(進項稅額轉出)”科目；(一)屬于其他非常原因造成的損失，報經批準后，借記“管理費用”科目，貸記“待處理財產損溢”科目和“應交稅金—應交增值稅(進項稅額轉出)”科目；此時，(二)(三)(四)情況下負擔的進項稅應轉出，因為無法收回或已損失的物資不能在生產經營中正常使用。

二、存貨在財產清查中的盤虧、毀損的處理

存貨在財產清查后，不論是盤盈，還是盤虧、毀損，都需要進行賬務處理，如果是自然災害、管理不善等造成財產物資的霉變毀損、被盜，而發生的存貨盤虧、毀損，將盤虧、毀損存貨的成本轉入“待處理財產損溢”科目借方，經批準后，屬于過失人或保險公司等賠償的借記“其他應收款”科目，殘料部分借記“原材料”科目，在減去過失人或保險公司等賠償和殘料之后的差額，借記“營業外支出”科目，同時，貸記“待處理財產損溢”科目和“應交稅金-應交增值稅(進項稅額轉出)”科目，即存貨在財產清查中，只有符合《中華人民共和國增值稅暫行條例》規定的非常損失原因而形成的盤虧、毀損，才能涉及到增值稅的“不予抵扣”的問題，使用“應交稅金-應交增值稅(進項稅額轉出)”科目，其他原因形成的存貨盤虧、毀損不涉及增值稅的進項稅額轉出問題。

從上述情況的處理探討中可以看出，外購物資在運輸途中或存貨在財產清查中，只要物資等存貨無法收回或不能投入到生產經營中正常使用，則負擔的進項稅應轉出。