如何創造良好的內部控制環境

正直的品性、道德觀和價值觀這些看似虛無的東西，卻對公司的成敗起著實實在在的作用。如果管理者不講誠信，內部控制制度再完善也會形同虛設

在競爭極度激烈的風險投資領域，不作為等同于錯誤的投資行為

從公司治理的基本要求來看，董事會要對經營管理層的活動進行質詢和檢查，對錯誤行動提出不同意見，因而必須擁有外部董事。總之，董事會不能形同虛設，不能成為高級經營管理人員的應聲蟲

國航油集團控股的新加坡上市公司“中航油”，因參與石油期貨交易造成5.5億美元的巨額損失，震驚了海內外。國有控股的海外上市公司的治理問題再次成為人們關注的焦點。“中航油事件”發生的根源是多方面的，但根本原因還在于其內部控制和風險管理問題，特別是其惡化的內部控制環境。內部控制是企業健康發展的基本保障，而內部控制環境則是整個內部控制框架的基石。

1947年，AICPA（The American Institute of Certified Public Accountants）首先提出了內部控制的概念，并于1988年進一步提出內部控制框架，確定了內部控制框架的三個要素。AICPA成立于1887年，是美國注冊會計師的全國性專業組織，其主要職責是為其成員提供資源和信息，并領導其成員為公眾以及雇主和委托人提供有價值的專業性服務。

1992年，COSO（The Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission）發布了其著名的內部控制框架，將內部控制要素歸納為五個:控制環境、風險評估、控制活動、信息與溝通、監控。COSO成立于1985年，是美國政府機構所組織的特別委員會，其主要職責是對反財務報告欺詐提供支持，對美國經濟監管部門進行建議性指導。1995年，AICPA宣布全面按受COSO的觀點。在COSO的內部控制框架中，內部控制環境決定了整個內部控制體系的基本規則和結構。

2002年，美國頒布了《薩本斯-奧克斯利法案》(Sarbanes-Oxley Act)，將公司內部控制的重要性提到了前所未有的高度。內部控制環境也自然成為人們關注的重點。2004年9月，COSO正式發布了企業風險管理框架（Enterprise Risk Management Framework，簡稱ERM）。ERM包括八個因素，其中最為基礎的因素是“內部環境”。ERM的“內部環境”相當于COSO內控框架“控制環境”的“升級版”，二者可以統稱為“內部控制環境”。內部控制環境主要包括以下六個方面的內容。

1．正直誠信的價值觀和道德觀

COSO認為，管理者是否具有正直的品質和良好的道德觀，是內部控制環境的重要因素。正直的品性、道德觀和價值觀這些看似虛無的東西，卻對公司的成敗起著實實在在的作用。如果管理者不講誠信，內部控制制度再完善也會形同虛設。管理者的人格特征會極大地影響組織的特征，因而是內部控制環境的重要組成因素。公司的領導者在取得一系列成功之后極易變得過分自信和獨斷，從而可能嚴重惡化公司的內部控制環境。公司要成長壯大，是完全依靠精英級的“領軍人物”，還是依靠完善的公司管制機制，應該引起人們的深思。

2．董事會的監督與制衡

在COSO內部控制環境中，董事會是關鍵因素之一。董事會能否獨立于經營管理層，其成員的經驗、水平、素質，參與管理和監控的程度，以及行為是否恰如其分等都十分重要。董事會應該適當擁有經營管理、技術和其他相關專家，這樣才能履行其監控職責。從公司治理的基本要求來看，董事會要對經營管理層的活動進行質詢和檢查，對錯誤行動提出不同意見，因而必須擁有外部董事。總之，董事會不能形同虛設，不能成為高級經營管理人員的應聲蟲。其他的因素還包括審計委員會與內外部審計等。

3．組織結構與職權和責任的分配

組織結構是內部控制環境的重要因素，它包括確定關鍵領域的權責分配以及建立適當的報告線路。授權的關鍵挑戰是授予的權力正好可以滿足完成目標的需要，并且要保證被授權者理解公司的目標并清楚自己的職責。增加授權一方面可以使機構精簡，激發創造力，提高響應速度;另一方面也需要被授權者具有更高的勝任能力和更大的職責。COSO強調，授權不是放任，授權的同時必須配合更有效的管理程序，以使管理層能夠監控結果。

4．風險喜好和風險文化

風險喜好是公司為追求一定收益而愿意承受的風險數量，也就是公司愿意接受的風險收益比，它體現了公司在成長、收益和風險之間的權衡。風險喜好和風險文化是公司內部控制環境的重要組成部分，公司戰略的設定在很大程度上要受到公司風險喜好的影響;反過來，不同的戰略又將使公司承受不同的風險。

5．管理哲學和運營風格

COSO認為，非正規管理的公司可能主要通過關鍵經理人員面對面的接觸來控制運營。而正規管理的公司可能更依賴于成文的政策、行為準則、績效指標和例外報告。管理哲學和運營風格還包括:會計政策是保守還是激進;富有沖勁、充滿激情、喜歡開拓，還是按部就班、穩健嚴謹、注重細節等。管理哲學和運營風格對公司內部控制環境有重要影響。COSO并不認為一切公司都應該穩健保守，但管理哲學和運營風格一定要與公司實際權宜結合。

6．工作勝任能力及人力資源政策

COSO風險管理框架強調，勝任要恰如其分。對一些職位來說，過高的勝任能力反而會惡化內部控制環境。比如，一項重大財務報告問題的產生，可能是由于財務人員水平過低，也可能是由于財務人員水平過高。水平過低導致其沒有能力做出高質量的財務報告，水平過高導致其有能力造假。要達到同樣質量的內部控制環境，員工的勝任水平和被監督的程度應該此消彼長。人力資源政策則可以向員工表明什么樣的員工才是一個合格的員工。

國內企業尤其是國有企業，在內部控制環境方面投入的資源并不少，可是效果卻不佳。國有企業擁有的也許是世界上最為龐雜的內部控制體系，其中與內部控制環境密切相關的包括董事會、監事會、內外部審計、職代會、紀檢監察、企業文化建設、思想政治工作等。這些內部控制形式都有其產生和存在的原因，但總體效果并不理想。如何將國內企業內部控制體系與國際通行模式進行融合，建立系統的、先進的、符合中國現實的內部控制和風險管理體系，是一個重要而緊迫的課題。關注內部控制環境，是做好內部控制和風險管理工作的基礎。